Основы бухгалтерского учета, анализа и аудита

В том же самом законе определение аудиторской деятельности и аудита равны. Однако они всё же отличаются. Аудит - это независимая проверка бухгалтерской {финансовой) отчетности с целью выражения мнения о степени достоверности этой отчетности. Отличие аудита от аудиторской деятельности состоит в том, что последняя предусматривает и различные аудиторские услуги. Аудит и аудиторская деятельность различаются и по результатам. Результатом аудита могут быть выводы о состоянии финансовой отчетности -- реальности статей баланса, достоверности бухгалтерского учета, законности и целесообразности хозяйственных операций, а результатом аудиторских услуг -- возможное состояние объектов в будущем, т.е. прогнозные экономические показатели, качественные характеристики организационной структуры управления, системы учета и контроля. Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую деятельность по проведению собственно аудита и оказанию сопутствующих ему работ и услуг.

Аудиту присущи две основные функции: контрольно-оценочная и консультативно-советующая (консалтинговая). Контрольно-оценочная функция реализуется в двух направлениях:

* оценка правильности применяемой на предприятии системы учета;

* оценка правильности действий учетного персонала в процессе фиксации хозяйственных и финансовых операций в бухгалтерской документации (проверка учета операций с денежными средствами, расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, операций с производственными запасами, материальными ценностями и товарами, соблюдения трудового законодательства и расчетов по оплате труда, учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, учета готовой продукции и ее реализации и т.д.).

Консультативно-советующая (консалтинговая) функция реализуется в виде консультативной деятельности в форме услуг:

* консультации по составлению отчетности;

* анализ эффективности используемой формы учета;

* анализ и оценка действий администрации за отчетный период;

* разработка путей повышения уровня эффективности хозяйствования в последующем периоде.

4. Виды аудита

Выделяют следующие виды аудита:

По отношению к пользователям информации: внешний; внутренний.

По отношению к требованиям законодательства: обязательный; инициативный.

По объектам аудита: Банковский аудит; Аудит страховых организаций; Аудит бирж, инвестиционных

институтов и внебюджетных фондов; Общий аудит; Государственный аудит - на все эти виды аудита (кроме государственного) аудитором необходимо иметь соответствующие аттестаты.

По назначению: Аудит финансовой отчетности; Налоговый; Аудит на соответствие требованиям; Ценовой; Управленческий (производственный); Аудит хозяйственной деятельности; Специальный (экологический, операционный и др.).

По времени осуществления: Первоначальный; Согласованный (повторяющийся); Оперативный.

По характеру проверки: Подтверждающий; Системно-ориентированный; Аудит, базирующийся на риске.

Внешний аудит проводится независимой аудиторской организацией или аудитором на договорной основе с экономическим субъектом с целью оценки достоверности бухгалтерского учета и отчетности, оказания сопутствующих услуг.

Внутренний аудит выступает частью системы управленческого контроля на предприятии и может осуществляться как специально созданным подразделением, так и отдельными специалистами. Внутренний аудит не только дает информацию о деятельности самой организации, но и подтверждает правильность и достоверность отчетов менеджеров. Используя информацию внутреннего аудита, руководство предприятия может оперативно и своевременно осуществлять необходимые изменения внутри предприятия.

Обязательный аудит - это ежегодная проверка ведения бухгалтерского учета и отчетности организации или индивидуального предпринимателя. Регламентируется законом об аудиторской деятельности. Обязательный аудит осуществляется в случаях, если:

1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) Организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией ил общество взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством обязательные или добровольные отчисления юридических или физических лиц;

3) Объем выручки организации или ИП от реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг за 1 год превышает в 500 тысяч рас установленный законом МРОТ или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз МРОТ;

4) Организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием основанного на праве государственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют п. 3 критерия;

5) Если обязательный аудит предусмотрен ФЗ.

Обязательный аудит проводится только аудиторскими организациями. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса.

Аудит финансовой отчетности представляет собой проверку отчетности субъекта с целью вынесения заключения о соответствии ее установленным критериям и общепринятым правилам бухгалтерского учета. Этот аудит проводится сторонними аудиторами, приглашенными компанией, отчеты которой проверяются. Результаты аудита финансовой отчетности публикуются компанией и рассылаются широкому кругу пользователей - владельцам акций, кредиторам, органам государственного регулирования и др.

Налоговый аудит - это аудиторская проверка правильности и полноты начисления и уплаты налогов, соблюдения налоговой политики.

Аудит на соответствие требованиям - это анализ определенной финансовой или хозяйственной деятельности субъекта в целях определения ее соответствия предписанным условиям, правилам или законам. Если такие условия установлены администрацией, то этот вид аудита осуществляют сотрудники предприятия, выполняющие функцию внутренних аудиторов. Если же условия установлены кредиторами, то, поскольку выполнение этих условий часто находит отражение в финансовых отчетах компании, этот вид аудита проводится вместе с аудитом финансовых отчетов либо как специальный аудит.

Ценовой аудит - это проверка обоснованности установления цены на заказ. Применяется в развитых странах при проверке обоснованности бюджетных ассигнований (например, расходов на конкретный оборонный заказ).

Управленческий (производственный) аудит - это проверка и совершенствование организации и управления предприятием, качественных сторон производственной деятельности, оценка эффективности производства и финансовых вложений, производительности, рациональности использования средств, их экономии. Управленческий аудит, выполняемый независимыми аудиторами, один из видов консультационных услуг клиенту, предоставляемый для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов.

Аудит хозяйственной деятельности довольно близок к управленческому аудиту и представляет собой систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимый для определенных целей.

Специальный аудит (экологический, операционный и др.) - это проверка конкретных аспектов деятельности хозяйствующего субъекта, соблюдения определенных процедур, норм и правил, проводится обычно с целью подтвердить законность, добросовестность и эффективность деятельности управляющих, правильность составления налоговой отчетности, использования социальных фондов и др.

Первоначальный аудит проводится аудитором (аудиторской фирмой) впервые для данного клиента. Это существенно увеличивает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности клиента, его системе внутреннего контроля.

Согласованный (повторяющийся) аудит осуществляется аудитором (аудиторской фирмой) повторно или регулярно и основан поэтому на знании специфики клиента, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, результатах длительного сотрудничества с клиентом (консультирование, помощь в организации системы внутреннего контроля).

Оперативный аудит - это кратковременная аудиторская проверка для вынесения общей оценки состояния учета, отчетности, соблюдения законодательства, эффективности внутреннего контроля, оценки деятельности.

Подтверждающий аудит (проверка и подтверждение достоверности бухгалтерских документов и отчетности);

Системно ориентированный аудит аудиторская экспертиза на основе анализа системы внутреннего контроля. Доказано, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и необходимость в слишком детальной проверке отпадает; при наличии неэффективной системы внутреннего контроля клиенту даются рекомендации по ее улучшению;

Аудит, базирующийся на риске (концентрация аудиторской работы в областях с более высоким возможным риском, что значительно упрощает аудит в областях с низким риском).

5. Аттестация аудиторской деятельности. Участие аудиторов в саморегулируемых организациях

В законе об аудиторской деятельности в Российской Федерации отмечается, что аттестация на право осуществления аудиторской деятельности - это проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в форме квалификационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора. Квалификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока его действия.

Квалификационные экзамены на право заниматься аудиторской деятельностью проводятся в учебно-методических центрах (центрах по аттестации аудиторов). Закон об аудиторской деятельности в Российской Федерации определяет порядок аннулирования квалификационного аттестата аудитора. Аттестация проводится с целью проверки квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью, в форме квалификационного экзамена на получение квалификационного аттестата аудитора, по итогам которого выдаются квалификационные аттестаты аудиторов в области:

- общего аудита;

- аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;

- аудита страховых организаций и обществ взаимного страхования (аудита страховщиков);

- аудита кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов (банковского аудита).

К аттестации допускаются лица, имеющие высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученное в российских учреждениях высшего профессионального образования, имеющих государственную аккредитацию, либо имеющие документ о высшем экономическом и (или) юридическом образовании, полученном в образовательном учреждении иностранного государства, и свидетельство об эквивалентности указанного документа российскому документу государственного образца о высшем экономическом и (или) юридическом образовании, а также стаж работы по экономической или юридической специальности не менее трех лет из последних пяти на территории Российской Федерации (либо в российских или совместных с российскими организациях и учреждениях на территории иностранных государств).

Квалификационные экзамены по направлениям аудита, соответствующим отдельным типам квалификационных аттестатов аудитора, проводятся один раз в месяц одновременно во всех учебно-методических центрах, своевременно подавших необходимые документы.

Квалификационные экзамены проводятся в течение трех дней и состоят из тестирования и выполнения письменно-устной работы по экзаменационным билетам (с перерывом между тестированием и проведением письменно-устной работы по экзаменационным билетам от одного до трех дней).

Каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года, начиная с года, следующего за годом получения аттестата (продления на неограниченный срок либо обмена), проходить обучение по программам повышения квалификации аудиторов, утверждаемым Министерством финансов Российской Федерации.

Министерство финансов Российской Федерации один раз в 3 года подтверждает повышение квалификации аудитора. На оборотной стороне бланка квалификационного аттестата производится соответствующая отметка о прохождении повышения квалификации. При отсутствии данного подтверждения при сроке действия квалификационного аттестата аудитора более 4 лет квалификационный аттестат аудитора аннулируется. Квалификационный аттестат также аннулируется в случаях, если:

установлен факт получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов; вступил в законную силу приговор суда, предусматривающий

наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока; установлен факт несоблюдения требований по неразглашению аудиторской тайны, а также требований независимости; установлен факт систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований, установленных законодательством Российской Федерации или федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности; установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки; установлен факт, что в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществлял аудиторскую деятельность; аудитор нарушает требование о прохождении обучения по программам повышения квалификации, установленное федеральным законом. Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается уполномоченным федеральным органом.

Лица, успешно сдавшие квалификационные экзамены, получают аттестат аудитора единого образца. Если аудитор в течение двух лет с момента получения аттестата не приступил к аудиторской деятельности, аттестат утрачивает силу.

Ведение государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов осуществляется уполномоченным федеральным органом. Для внесения сведений о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов некоммерческая организация подает в уполномоченный федеральный орган заявление, а также представляет документы. Уполномоченный федеральный орган в течение 40 рабочих дней со дня, следующего за днем получения документов, рассматривает и проверяет сведения о некоммерческой организации. Не позднее пяти рабочих дней после дня окончания рассмотрения и проверки документов уполномоченный федеральный орган вносит сведения о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов или принимает решение об отказе во внесении сведений о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов.

6. Аудиторская выборка

Международный стандарт МСА 530, а также российские правила (стандарты) определяют порядок проведения выборочных проверок в аудите, а также средств отбора элементов для проверки с целью сбора аудиторских доказательств. Аудиторская выборка (выборочная проверка) включает в себя применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам в пределах данной статьи отчетности или группы однотипных операций таким образом, чтобы для каждого элемента существовала вероятность быть выбранным.

Генеральная совокупность - это полный набор данных, из которых аудитор набирает отобранную совокупность и в отношении которой аудитор хочет сделать выводы.

Риск, связанный с использованием выборочного метода - возникает, когда вывод аудитора, сделанный на основании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог бы быть сделан в том случае, если бы ко всей генеральной совокупности в целом были бы применены те же самые процедуры аудита. Существуют два типа риска, связанного с использованием выборочного метода:

1) риск того, что аудитор придет к выводу о том, что риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности; что существенной ошибки не существует - вопреки действительности. Данный тип риска оказывает влияние на надежность аудита и с большой степенью вероятности может привести к ненадлежащему аудиторскому мнению.

2) риск того, что аудитор придет к выводу о том, что риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности; что имеет место существенная ошибка, тогда как в действительности ее не существует. Данный тип риска оказывает влияние на эффективность аудита, поскольку он обычно вызывает необходимость дополнительной работы, заключающейся в установлении того, что первоначальные выводы были неверны.

Риск, связанный с использованием выборочного метода, может быть снижен путем увеличения объема отбираемой совокупности, в то время как риск, не связанный с использованием выборочного метода, может быть снижен путем надлежащего планирования задания, текущего контроля за работой членов группы аудиторов и проверки выполнения процедур.

Риск, не связанный с использованием выборочного метода - является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме тех, которые связаны с объемом выборки (т.е. количеством отбираемых для проверки элементов).

Элемент выборки -- это индивидуальные элементы, отражаемые в учете, составляющие генеральную совокупность (однотипные первичные документы, отдельные записи в выписках из банковского счета, счета-фактуры по продажам, сальдо по лицевым счетам дебиторов).

В ходе выборочной проверки в аудите можно применять либо статистический, либо нестатистический подход. Статистический подход к выборочной проверке (статистическая выборка) означает применение любого подхода к выборке, который имел бы следующие характеристики: случайный (либо систематический со случайным выбором начальной точки) отбор тестируемой совокупности; применение теории вероятностей для оценки результатов выборки, включая оценку риска, связанного с использованием выборочного метода.

Подход к выборке, который не соответствует обеим данным характеристикам, считается нестатистическим (нестатистической выборкой).

Решение об использовании статистического или нестатистического подхода к выборочной проверке является предметом профессионального суждения аудитора с точки зрения более эффективного способа получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в конкретных обстоятельствах. При применении статистической выборки объем отобранной совокупности может определяться на основании либо теории вероятности и математической статистики, либо профессионального суждения аудитора. Объем отобранной совокупности не является действительным критерием для разграничения статистических и нестатистических методов.

Построение выборки. При анализе отбираемой для тестирования совокупности аудитор должен учитывать цели теста и характеристики генеральной совокупности. Аудитор сначала анализирует конкретные цели, которые должны быть достигнуты, и то сочетание аудиторских процедур, которое, по всей вероятности, в наибольшей мере будет способствовать достижению таких целей. Анализ характера искомых аудиторских доказательств и возможных условий, связанных с ошибками, или других характеристик, касающихся таких аудиторских доказательств, поможет аудитору определить, что именно составляет ошибку, и какая генеральная совокупность должна быть использована для выборочной проверки. При выполнении тестов средств внутреннего контроля аудитор обычно предварительно оценивает уровень ошибки, которую он предполагает обнаружить применительно к проверяемой генеральной совокупности, и уровень риска средств внутреннего контроля. С точки зрения цели процедуры выборки для аудитора важно обеспечить, чтобы генеральная совокупность была надлежащей и полной. Основные методы отбора совокупности -- случайный, систематический и бессистемный.

В ходе случайного отбора аудитору следует использовать генератор случайных чисел в компьютере или таблицы случайных чисел. В ходе систематического отбора число элементов в генеральной совокупности делится на объем отобранной совокупности так, чтобы обеспечить интервал выборки, скажем, равный 50, и после определения исходной точки в пределах первых 50 элементов затем отбирается каждый 50-й элемент выборки. В ходе бессистемного отбора аудитор формирует отобранную совокупность, не следуя какому-либо структурному методу. Бессистемный отбор не должен применяться, если используется статистическая выборка.

Объем выборки (количество отбираемых для проверки элементов). При определении объема выборки аудитор должен анализировать, снижен ли риск, связанный с использованием выборочного метода, до приемлемо низкого уровня. Уровень риска, связанного с использованием выборочного метода, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки. Чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки. Объем выборки может быть определен путем применения специальных формул, полученных на основе теории вероятностей и математической статистики, либо путем вынесения аудитором профессионального суждения, применяемого объективно с учетом данных обстоятельств.

Проведение аудиторских процедур. Аудитор должен проводить аудиторские процедуры, являющиеся надлежащими для конкретной цели теста по каждому отобранному элементу.

Если отобранный элемент не является надлежащим для применения процедуры, то процедура обычно совершается по отношению к какому-либо замещающему элементу. Иногда аудитор не может применить запланированные аудиторские процедуры к отобранному элементу, поскольку, например, документы, касающиеся данного элемента, утрачены. Если применительно к такому элементу не могут быть выполнены альтернативные процедуры, аудитор обычно считает данную статью содержащей ошибку.

Оценка результатов отобранной совокупности. Аудитор должен оценить результаты проверки элементов в отобранной совокупности, чтобы определить, подтвердилась ли предварительная оценка соответствующей характеристики генеральной совокупности или таковая должна быть пересмотрена. На выводы, сделанные по результатам выборочной проверки, оказывает воздействие риск, связанный с использованием выборочного метода. Таким образом, если лучшая оценка ошибки приближается к допустимой, аудитор оценивает риск того, что иная выборка привела бы к другой оценке ошибки, которая могла бы превысить допустимую. Анализ результатов других аудиторских процедур позволяет аудитору оценить этот риск; в то же время такой риск уменьшается, если в ходе аудита были получены дополнительные аудиторские доказательства. Если анализ результатов проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может: попросить руководство аудируемого лица проанализировать выявленные ошибки; рекомендовать руководству попытаться обнаружить в данной области учета другие ошибки, а также сделать необходимые корректировки; модифицировать запланированные аудиторские процедуры; рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

7. Уровень существенности

Существенность в аудите, порядок ее определения описаны как в Международном стандарте аудита МСА 320, так и в российском Федеральном правиле (стандарте) № 4 "Существенность в аудите". В ходе проведения проверок аудиторские организации не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить ее достоверность во всех существенных отношениях. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность информации и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13