)иностранные организации, не имеющие постоянного представительства в Российской Федерации, но получающие доходы от источников в Российской Федерации.Для первых двух категорий налогоплательщиков формулировки объектов налогообложения в п.1 и 2 ст.247 НК РФ фактически идентичны:«...доходы, уменьшенные на величину расходов ».Для иностранных же организаций, получающих доходы от источников в Российской Федерации без образования постоянного представительства (п.3 ст.247 НК РФ),объектом налогообложения признаются такие доходы без уменьшения на корреспондирующие расходы.В главе 25 НК РФ выделены четыре вида доходов и расходов, для которых предусмотрен обособленный расчет налоговой базы (см.схему 5).Знак «+»на схеме означает, что уменьшение налоговой базы по остальным операциям на размер полученного убытка по данному виду возможно без каких-либо ограничений, знак «- » -- что такое уменьшение не допускается. В последнем случае у налогоплательщика остается единственная возможность как-то признать для налогообложения данный убыток: переносить его на будущие налоговые периоды в соответствии с нормами ст.283 НК РФ в течение десяти лет при ежегодном 30%-ном ограничении от размера прибыли. Причем на погашение убытка можно направить прибыль только по данному виду операций. Знак «±»означает, что признание убытка возможно, но при определенных ограничениях.1.Доходы и расходы от операций с имуществом. Кроме указаний в ст.315 НК РФ, данному виду операций посвящена ст.268 НК РФ. Эти операции подразделяются на три подвида в зависимости от объекта: с амортизируемым имуществом; с покупными товарами; с прочим имуществом и имущественными правами. 2.Доходы и расходы от операций с ценными бумагами. Особенности определения налоговой базы по этим операциям установлены ст.280 и 329 НК РФ. В целях налогового учета ценные бумаги подразделяются на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке. Для таких операций правила налогового учета самые жесткие. В случае превышения расходов над доходами полученный убыток нельзя учесть в текущем налоговом периоде, и признан он может быть только за счет прибыли, полученной в следующие периоды от операций данного вида в соответствии со ст.283 НК РФ. Причем погашение убытка по операциям с ценными бумагами одного вида за счет прибыли по операциям с ценными бумагами другого вида не допускается.3.Доходы и расходы от операций с финансовыми инструментами срочных сделок (далее -- ФИСС)).Этому виду операций специально посвящен целый ряд статей НК РФ: ст.301 --305,326,327. Объекты этих операций -- фьючерсы, форварды, опционы -- во многом похожи на ценные бумаги, но тем не менее по российскому законодательству таковыми не являются. Они также подразделяются на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке. Причем если операции с ценными бумагами квалифицируются в целях налогообложения как связанные с производством и реализацией, то операции с ФИСС -- как внереализационные. 4.Доходы и расходы обслуживающих производств и хозяйств (далее --ОПХ) подразделяются на четыре подвида: доходы и расходы ОПХ вахтовых и временных поселков, ОПХ градообразующих организаций, ОПХ, являющихся обособленными подразделениями прочих организаций, и ОПХ, не являющихся обособленными подразделениями. V. К пятой категории относятся доходы и расходы организаций, для которых НК РФ установлен особый порядок налогообложения прибыли. В тех случаях, когда специальный порядок не предусмотрен, применяются общие нормы главы 25 НК РФ. VI. Наконец, к последней категории относятся доходы и расходы, которые можно назвать обычными или нормальными. Для них не предусмотрено каких-либо исключительных особенностей с точки зрения налогообложения прибыли. Порядок признания этих доходов и расходов в целях налогообложения и их налогового учета регулируется общими нормами главы 25 НК РФ.Эти доходы и расходы подразделяются на два вида (п.1 ст.248 и п.2 ст.252 НК РФ): реализационные и внереализационные («реализационные »--обобщенное название, буквальная формулировка НК РФ: для доходов --«от реализации »,для расходов -- «связанные с производством и реализацией »).Значение налоговой классификации доходов и расходов не только методологическое. Доходы от реализации в ряде случаев являются базой при расчете нормативов для признания некоторых нормируемых расходов. Например, часть расходов на рекламу признается в пределах 1%выручки от реализации, отчисления в фонды НИОКР признаются в пределах 0,5%выручки. Таким образом, размер признаваемого в целях налогообложения расхода будет зависеть от того, каким образом квалифицированы доходы.Интересно сравнить налоговую классификацию доходов и расходов с бухгалтерской классификацией, представленной в ПБУ 9/99 «Доходы организации »и ПБУ 10/99 «Расходы организации».В соответствии с п.4 и того, и другого ПБУ доходы и расходы подразделяются на две категории:«обычные »и «прочие »(в точной формулировке ПБУ: «доходы и расходы от обычных видов (по обычным видам)деятельности и прочие поступления и расходы »).Прочие поступления и расходы в свою очередь подразделяются на операционные, внереализационные и чрезвычайные.К сожалению, в тексте самих ПБУ данная классификация проведена не очень четко. Причем названо сразу три разных признака классификации: характер, условия получения и направления деятельности организации .Подразделение доходов и расходов, предложенное НК РФ, как видим, отличается от бухгалтерского. Бухгалтерские «обычные »доходы и расходы более или менее соответствуют налоговым реализационным, а «прочие» --внереализационным. Однако это соответствие далеко не полное и во многих случаях не выполняется. Глава 2. Принципы учета доходов и расходов организации.2.1 Методологические нормы и методические правила учета доходов и расходов.Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, т.е. доходы по профильной для организации деятельности - тем видам деятельности, которые приняты организацией в качестве составляющих ее бизнеса. Такое разделение доходов и расходов для российского учета впервые было дано в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Для начала надо понять, что предмет деятельности для целей гражданско-правовых отношений и вид деятельности для целей бухгалтерского учета и отчетности различны. В уставе организация декларирует предметы деятельности, которыми предполагает заниматься. Эта декларация очень часто не совпадает с реальностью: конъюнктура рынка, вновь открывающиеся возможности и т.п. условия заставляют предпринимателя идти в новые сферы, отказываясь от тех планов, реализовать которые не удалось. На практике часто в устав включается фраза о том, что организация будет заниматься любой деятельностью, не запрещенной законодательством (Гражданский кодекс требует указывать виды деятельности только для некоммерческих и унитарных предприятий). Поэтому сегодня искать перечень обычных видов деятельности только в уставе было бы наивно. Единственный случай, когда такой подход срабатывает безошибочно, - это лицензируемая деятельность, когда иными видами деятельности, кроме тех, на которые получена лицензия, организация заниматься уже не может (например, деятельность на рынке ценных бумаг). Во всех других случаях бухгалтер, занятый формированием перечня обычных видов деятельности, должен не только заглянуть в свой устав, но и выполнить гораздо более сложные процедуры. Эти процедуры сложны тем, что перечень обычных видов деятельности на очередной финансовый год должен быть подготовлен еще до его начала - в противном случае организация не сможет включить его в учетную политику (Напомним, что согласно п.18 ПБУ 9/99 данная информация является обязательным элементом учетной политики, но "способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа" (ПБУ 1/98, п.10)). Естественно, самый простой способ прогнозирования - оттолкнуться от достигнутого. Для этого анализируется состав доходов за предыдущий год. Основной критерий, которым здесь пользуются - количественный. Причем величина 5 % носит не обязательный, а рекомендательный характер: "При этом следует иметь в виду, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов. Организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерий, отличный от вышеназванного" (Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций (утверждены Приказом Минфина РФ от 28.06.00 № 60н), п.4). Поэтому организация имеет право самостоятельно определить свой порог существенности, т.е. тот процент, при котором доходы становятся существенными, а вид деятельности - обычным, и указать его в учетной политике примерно следующим образом: "Предметом деятельности организации для целей выделения доходов от обычных видов деятельности является деятельность, доходы от которой составляют не менее …% от общей величины доходов организации, а именно: … (далее дается перечень доходов)". Если в течение года (когда учетная политика на этот год уже утверждена) появляется новый вид деятельности, то организация может его добавить в свой перечень. Это будет не изменением, а дополнением учетной политики, и ПБУ 1/98 такую возможность допускает (см. п.16). Напротив, если по какому-то виду деятельности, включенному в утвержденный перечень, величина доходов составила менее 5% (или менее предела, установленного организацией), то данный вид деятельности в отчетности все-таки должен отражаться как обычный вид деятельности, но будет исключен из перечня только со следующего года, поскольку изменять утвержденную политику организация может только с 1 января следующего за отчетным года. Следующий шаг при формировании перечня обычных видов деятельности - скорректировать данные о доходах прошлого года данными о прогнозе на будущий год. Для этого бухгалтер обращается в соответствующие службы, поскольку он должен получить сведения о стратегических целях компании, содержащихся в ее инвестиционных меморандумах (Инвестиционный меморандум, как правило, составляется организацией, готовящейся к привлечению инвестиций путем дополнительной эмиссии акций или облигаций, привлечения значительных кредитов под крупные долгосрочные проекты), бизнес-планах, бюджетах и т.п. документах. Далее. Необходимо понять, что количественный критерий не является единственным при выявлении обычных видов деятельности. Для доказательства приведем два примера. Пусть организация создана для работы в сфере телекоммуникаций. На начальном периоде она готовится к будущей деятельности: приобретаются основные средства и прочее имущество, проводятся переговоры и готовятся договора с партнерами, оформляются лицензии и т.п. Выручки пока нет. Главный бухгалтер имеет большой опыт работы в сфере телекоммуникаций, и поэтому его пригласили прочитать лекцию об особенностях бухгалтерского учета в данной отрасли на другом, родственном, предприятии. Деньги, которые будут уплачены за лекцию, могут составить 100% доходов организации на данном этапе, но признать это доходом по обычным видам деятельности было бы неправильным. Другой пример - аудиторско-консалтинговая организация. Выручка от проведения лекции по проблемам бухгалтерского учета может составить для нее менее 5%, но это будет обычным видом деятельности, поскольку оказание консалтинговых услуг в любой форме - цель создания данной организации. Поэтому помимо количественных бухгалтер должен проанализировать и качественные характеристики каждой совокупности однородных доходов. В качестве таких характеристик Н.Г.Волков рекомендует использовать формулировки МСФО № 8 "Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике" Волков Н.Г. Доходы и расходы организации // Бухгалтерский вестник, № 7, июль 1999, с.13. В соответствии с этим стандартом под обычной деятельностью понимается любая деятельность организации, являющаяся составной частью ее бизнеса (т.е. деятельность, направленная на получение дохода), а также связанная с ней деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, которая имеет к ней отношение или возникает из нее. В качестве другой удачной, на наш взгляд, рекомендации отметим комментарии А.А.Никонова Никонова А.А. Бухгалтерский учет: основные документы (ПБУ). Профессиональные комментарии. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - 360 с., с.259, согласно которым "операции признаются предметом деятельности организации в том случае, когда они независимо от других операций могут быть квалифицированы как предпринимательская деятельность. Иными словами, если операции осуществляются систематически и направлены на извлечение прибыли, то эти операции следует признать предметом деятельности организации (п.1 ст.2 ГК РФ)". Принципиальными здесь являются два момента: а) быть составной частью бизнеса, быть связанным с другой деятельностью - пример приведен нами ранее (для аудиторско-консалтингового бизнеса); б) быть деятельностью, т.е. сознательно направляться на получение дохода - рассмотрим на примере аренды. Когда организация сдает в аренду временно простаивающие основные средства, чтобы хоть как-то окупить их простой, когда она заключает договор с любым обратившимся к ней арендатором - это не деятельность. Когда организация (а) специально приобретает имущество для сдачи в аренду (Или же, напротив, не продает не эксплуатируемое ею имущество, считая, что доходы от его продажи ниже, чем доходы от сдачи в аренду), (б) выделяет специальное подразделение или должностное лицо, в обязанности которого входит поиск арендаторов, (в) отслеживает рынок соответствующих услуг (спрос и предложение, цены, конкуренты и т.п.) - тогда это можно назвать деятельностью. При квалификации доходов и расходов следует учитывать принцип соответствия доходов и расходов. Он заключается в том, что квалификация расхода соответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходом по обычным видам деятельности, то соответствующий ему расход может быть только таким же. Например, амортизация по основным средствам, сданным в аренду: она будет расходом по обычным видам деятельности, если доход признан выручкой, и наоборот, она будет операционным расходом, если таковым будет признан доход. Для целей определения финансового результата доходы должны быть уменьшены на сумму соответствующих им расходов (расходов, понесенных в целях извлечения этих доходов) - в этом заключается принцип соответствия доходов и расходов. Поэтому расходы должны подразделяться по видам так же, как и доходы. При этом доход не может быть признан доходом по обычным видам деятельности, если ему не соответствует никаких расходов (поскольку это деятельность, она должна сопровождаться расходами). Пример - получение процентов за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке. Какую бы долю не занимали данные поступления в структуре доходов организации, они никогда не станут доходами по обычным видам деятельности, поскольку не связаны с деятельностью по извлечению этих доходов и не сопровождаются расходами. И наоборот - если нет дохода, то не может быть и расхода по обычным видам деятельности. Например, расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде: даже если в предыдущие годы эти расходы включались в себестоимость, позднее они признаются только как внереализационные. Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции (включая управленческие и коммерческие расходы), приобретением и продажей товаров, а также расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Не может быть доходов по обычным видам деятельности, для извлечения которых не понесены соответствующие расходы, и наоборот, расходам по обычным видам деятельности всегда должны соответствовать доходы (не следует забывать отличие доходов от прибыли). Если бухгалтер отражает в учете и отчетности только одну сторону этого уравнения - только доходы или только расходы - он ошибся либо в построении аналитики (выручка и себестоимость всегда должны отражаться в одной и той же аналитике, иначе будет нарушен принцип соответствия доходов и расходов, а информация отчетности потеряет свою полезность), либо в классификации доходов и расходов. Например, торговая организация оказывает услуги по хранению, но расходы по хранению несобственных товаров (часть амортизации складских помещений, зарплаты сторожей, грузчиков и т.п.) отдельно не выделены, а продолжают включаться в издержки обращения. Есть доход, но нет расходов - это ошибка в построении аналитики, поскольку прибыль от услуг по хранению неоправданно завышена, а прибыль от реализации товаров, напротив, необоснованно занижена. Другой пример: организация не ведет деятельности и проценты, начисленные банком за пользование остатком средств на расчетном счете, составили 100% ее дохода, поэтому бухгалтер посчитал данный доход доходом по обычным видам деятельности. Отсутствие расходов организации по извлечению данного дохода, отсутствие "деятельности" как таковой говорит о том, что, несмотря на существенность, данный доход не может считаться доходом по обычным видам деятельности, бухгалтер, классифицируя доходы, совершил ошибку. В качестве операционных доходов признаются доходы по самостоятельным хозяйственным операциям и сделкам, осуществленным с целью получения данных доходов, но при этом не являющимся предметом деятельности данной организации, а именно: · доходы, связанные с продажей активов, отличных от продукции или товаров - основных средств, материально-производственных запасов, ценных бумаг (кроме профессиональных участников рынка ценных бумаг), иностранной валюты и т.п.;· доходы, получаемые по отдельным самостоятельным договорам, но не связанные с профильной деятельностью - доходы по договорам аренды, коммерческой концессии, проценты к получению, доходы от совместной деятельности.Соответственно, операционными расходами признаются расходы по исполнению хозяйственных операций и сделок, не являющихся предметом деятельности данной организации - расходы по выбытию активов, отличных от продукции и товаров, либо расходы, связанные с исполнением договоров второй группы (включая амортизацию имущества, переданного по договорам аренды, концессии, оплату коммунальных услуг по помещениям, сданным в аренду и др.). На прочие доходы и расходы, и на операционные в том числе, принцип соответствия доходов и расходов не распространяется. Иными словами, операционные доходы могут не встречать соответствующих расходов, и наоборот. Как правило, это объясняется необходимостью рациональности ведения учета. Дело в том, что итогом "встречи" доходов и расходов является прибыль или убыток, но затраты на выделение соответствующих доходов или расходов могут быть столь велики, что ради их исключения по непрофильным операциям принимается решение об отсутствии необходимости в исчислении показателя прибыли, т.к. для принятия управленческих решений достаточно знать только показатель самого дохода или расхода. Например, организация получает операционные доходы - сдает в аренду небольшую часть производственного помещения, то в целях бухгалтерского учета допустимо не выделять из расходов по обычным видам деятельности соответствующую часть амортизации основных средств, поскольку трудоемкость расчетов не соответствует пользе получаемой информации. Еще более наглядна эта проблема для операционных расходов: проценты за кредит, налог на имущество, ряд других операционных расходов относятся ко всей деятельности организации, связаны с производством и реализацией ее продукции, но не включаются в себестоимость каждого продукта именно по причине громадной трудоемкости расчетов. Например, выделить долю налога на имущества, приходящегося к объектам, используемым для производства данного вида продукции, теоретически возможно, но на практике совершенно не реально и не нужно. Итак, когда расходы являются причиной извлечения доходов, но не могут быть соотнесены с каким-то конкретным доходом, а относятся ко всей деятельности организации, в учете признаются операционные расходы (например, оплата процентов по кредитам, услуг депозитария по хранению ценных бумаг, уплата прямых налогов - на прибыль, на имущество и др., формирование оценочных резервов, расходы по консервации основных средств и т.д.). Когда становится очевидным, что понесенные расходы не принесут никакого дохода, а также если организация признает появление у нее обязательств без встречного поступления активов, в учете признаются внереализационные расходы - убытки. Аналогично, доходы, для извлечения которых организация не несла никаких расходов, тоже будут внереализационными. При этом внереализационные доходы не связаны с процессами производства и обращения, а отсутствие расходов связано с тем, что их нельзя соотнести с целенаправленными действиями (операциями), специально направленными на их извлечение. Однако нельзя путать операции по извлечению доходов и операции, фиксирующие их поступление - оформление списания кредиторской задолженности, актов приходования безвозмездно поступивших активов и т.д. Важно, что внереализационные доходы вообще не зависят от действий организации (например, курсовые разницы, доходы от поступления штрафов и пени, возмещения понесенных убытков, безвозмездного получения имущества, списания невостребованной кредиторской задолженности). Такие доходы, как правило, являются разовыми, гарантировать какую-либо периодичность их поступления невозможно. Таким образом, в качестве внереализационных расходов признаются расходы трех видов: · расходы, являющиеся побочным результатом хозяйственных операций, по которым не было действий, предпринятых специально для их осуществления (курсовые разницы, суммовые разницы и иные расходы по приобретению основных средств, выявленные после их принятия к учету и др.);· расходы, выявленные в случае, когда предпринятые действия привели не к ожидаемому или даже к противоположному ожидаемому результату - убытки (уплаченные штрафы, пени, неустойки, списанная безнадежная дебиторская задолженность и др.);· благотворительные и социальные расходы (на проведение спортивных мероприятий, на содержание пунктов общественного питания, медицинских кабинетов и т.п.).Отличие операционных доходов от доходов по обычным видам деятельности в том, что они являются второстепенными, побочными видами деятельности организации, рассматриваются как некое дополнение, но не как цель ее деятельности. Отличие операционных расходов от расходов по обычным видам деятельности в том, что без операционных расходов организация вообще не получит никакого дохода, поскольку не сможет производить или продавать свою продукцию, т.е. их осуществление приводит к образованию определенного дохода, но включение операционных расходов в себестоимость конкретных продуктов трудоемко и нецелесообразно, поэтому не может рассматриваться как расход по обычным видам деятельности (например, проценты за кредит, оплата услуг банка и др.). Отличие внереализационных доходов в том, что они формируются без осуществления каких-либо целенаправленных действий по их извлечению, без всякой "заслуги" организации или ее менеджмента, поэтому не могут планироваться или гарантироваться (курсовые разницы, компенсация убытков, оплата неустойки и др.). Отличие внереализационных расходов от операционных в том, что если операционным расходам соответствуют доходы, но это доходы от деятельности организации в целом, то внереализационным расходам вообще никаких доходов не соответствует. Внереализационные расходы всегда не желательны. Их следует не только минимизировать по сумме (что является целью управления себестоимостью и операционными расходами), но и вообще исключить как таковые (цель управления внереализационными расходами - сокращение их перечня, сведение к нулю). Поэтому отнесение к внереализационным социальных расходов (на спортивные мероприятия, содержание объектов соцкультбыта) - явление временное; эти расходы нельзя исключать, без них нет производства, т.к. они направлены на его обеспечение рабочей силой. Поэтому следующим этапом будет перенесение социальных расходов из внереализационных в расходы по обычным видам деятельности (как расходов, определенных коллективным договором, оплаты условий, на которых организация приобретает трудовые ресурсы). Итак, доходы и расходы разделяются в зависимости от того, каким образом к ним применяется принцип соответствия доходов и расходов. Доходам по обычным видам деятельности (выручке) всегда соответствуют расходы по обычным видам деятельности (себестоимость). Операционным доходам расходы могут соответствовать или не соответствовать. В последнем случае (несоответствия) противоположная часть (доход или расход) на практике присутствует, но в учете не выделяется ввиду большой трудоемкости и низкой целесообразности. Внереализационные доходы никогда не сопровождаются расходами, и наоборот, т.е. фактически они целиком являются либо прибылью, либо убытком организации.
Рефераты бесплатно, реферат бесплатно, сочинения, курсовые работы, реферат, доклады, рефераты, рефераты скачать, рефераты на тему, курсовые, дипломы, научные работы и многое другое.
