Характеристика международных стандартов финансовой отчетности, их значение и содержание

Руководство предприятия должно выбирать и применять учетную политику так, чтобы ее финансовая отчетность соответствовала всем требованиям каждого применимого МСФО [17, с.461].

В МСФО 1 отмечается, что при отсутствии конкретного требования самостоятельно вырабатывается политика, обеспечивающая предоставление в финансовой отчетности, которая:

а) уместна для потребностей пользователей при принятии решений;

б) надежна, имея в виду, что она:

- честно представляет результаты и финансовое положение предприятия;

- отражает экономическое содержание событий и операций, а не только их юридическую форму;

- нейтральна (не предвзята);

- осмотрительна;

- является полной во всех существенных отношениях.

Согласно действующим казахстанским стандартам, учетную политику предприятия следует оформлять соответствующим организационно-распорядительным документом, например приказом. Международные стандарты дают компаниям право выбора: информацию, которую содержит учетная политика, можно раскрывать либо в примечаниях к отчетности, либо в качестве ее отдельного компонента. При этом утверждать учетную политику как отдельный нормативный документ не обязательно.

Фирмы, которые ведут учет по МСФО, могут не выбирать один из этих вариантов, а использовать оба. Так, для подготовки отчетности имеет смысл утвердить учетную политику как отдельный документ. Он будет основным руководством для сотрудников компании, которые составляют отчетность. Для полноценного представления информации целесообразно раскрывать нужные сведения в постатейных комментариях. В таком виде внешним пользователям будет удобно воспринимать учетные данные.

6. Описать в Пояснительной записке к финансовой отчетности информацию, раскрывающую особенности перехода на МСФО или НСФО и дать краткий анализ финансовых результатов перехода, т.к. несоответствия между нормами КСБУ И НСФО, МСФО корректируются за счет нераспределенной прибыли.

Перевод финансовой отчетности в формат Международных стандартов финансовой отчетности должен начинаться с начального баланса. Компания обязана подготовить начальный баланс по МСФО, он является отправным пунктом для ведения учета в соответствии с МСФО. Это означает, что если компания переходит на МСФО с 1 января 2008 года, то начальный баланс должен быть подготовлен на 1 января этого года. При этом начальный баланс может не представляться в первой финансовой отчетности по МСФО. То есть начальное сальдо начального бухгалтерского баланса должно иметь такие показатели, как если бы предприятие до этого вело учет по МСФО. Таким образом, начальный бухгалтерский баланс представляет собой, пользуясь устоявшейся терминологией, "входящие остатки", а баланс за отчетный год, составленный с учетом начального сальдо, -- первой финансовой отчетностью, составленной по МСФО. При этом начальное сальдо по ряду показателей пересчитывается так, как если бы учет велся до этого по МСФО. Компания обязана использовать одну и ту же учетную политику в начальном балансе и во всех периодах, представленных в первой финансовой отчетности [17, с.462].

Возникающие разницы, требующие корректировки, в силу отличий применяемой от ранее применявшейся учетной политики признаются непосредственно в нераспределенной прибыли на момент перехода на МСФО.

Например, при составлении или расчете начального бухгалтерского баланса используется учетная политика, составленная по МСФО, но события и операции отражены в соответствии с прежней учетной политикой. В этом случае вычисляется результат от таких событий и операций по правилам МСФО, а разница отражается в виде корректировки счета по учету нераспределенной прибыли.

Стандарт устанавливает два вида исключений о соответствии начального баланса компании по МСФО каждому стандарту. Некоторыми из них запрещается ретроспективное применение некоторых аспектов МСФО. Например, в части прекращения признания финансовых активов и финансовых обязательств, учету хеджирования, оценочным расчетам.

Для проверки статей баланса может быть необходима также корректировка отчетов о доходах и расходах, движении денег, собственного капитала. Для этого необходимо:

- провести инвентаризацию запасов на отчетную дату, в ходе которой определяется возможная чистая стоимость реализации (продаж) ТМЗ (запасов), себестоимость которых может быть невозмещаемой по причине их повреждения, полного или частичного устаревания, снижения их продажной стоимости (уценка таких запасов производится за счет прибыли в начальном балансе);

- переоценить запасы, если в учетной политике предусмотрен иной метод оценки (ФИФО, ЛИФО и т.д.), имея в виду, что метод ЛИФО отменен;

- провести инвентаризацию дебиторской задолженности с целью выявления безнадежных или сомнительных долгов и создания резерва (СБУ предусмотрено создание такого резерва, но на практике он создается редко);

- произвести, по необходимости, расчеты по начислению резерва обесценения краткосрочных финансовых вложений;

- провести инвентаризацию основных средств, в ходе кото-рой определить уровень обесценения, вызванного моральным или физическим износом (необходимо участие оценщика);

- произвести пересчет амортизации основных средств, установить ликвидационную стоимость (СБУ предусматривает определение этой стоимости, но на практике применяется редко), пересмотреть срок полезной службы, произвести, по необходи-мости, корректировку сумм амортизации (согласно МСФО 36 "Обесценение активов", такую корректировку можно сделать самостоятельно или с помощью оценщика);

- оценить долгосрочные финансовые инвестиции и инвестиционную собственность с последующим созданием резерва по переоценке этих активов;

- произвести проверку расчетов по начислению дисконти-рованного дохода по активам, сданным в долгосрочную финансовую аренду;

- произвести классификацию активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные.

Известны два основных метода составления отчетности при переходе на МСФО. Это метод трансформации финансовой отчетности и конверсия.

Метод трансформации представляет собой корректировку показателей предшествующих отчетных периодов. Организация отражает в учете операции и события по национальным стандартам, а затем производятся корректировки показателей финансовой отчетности так, чтобы они соответствовали МСФО.

Конверсия, или метод параллельного учета, заключается в том, что учетные данные формируются в двух системах финансовой отчетности, в результате имеется отчет в формате национальных стандартов и формате МСФО [17, с462].

Конверсия - разовая и полная замена (обмен) КСБУ на МСФО или НСФО, путем прямого перевода существующей системы учета и отчетности в систему МСФО или НСФО №2, отменяющего ранее действовавшие КСБУ [26].

Зарубежные специалисты различают несколько вариантов трансформации и конверсии и ими даются следующие рекомендации.

Виды трансформации:

- полная трансформация заключается в корректировочных проводках, устраняющих различия между МСФО и действующей системой бухгалтерского учета. При этом информация предоставляется в соответствии с МСФО, корректировка финансовой отчетности с учетом гиперинфляции не произво-дится, показатели отчетности выражены в национальной валюте;

- полная трансформация с учетом гиперинфляции осуществляется с полной трансформацией, финансовая отчетность представлена по МСФО в национальной валюте, но с корректировками, отражающими результаты колебаний покупательной способности денег;

- полная трансформация с пересчетом в стабильную иностранную валюту требуется для сопоставимости при наличии иностранной материнской компании, а также для сравнения с финансовой отчетностью таких же иностранных компаний [17, с.463].

Виды конверсии:

- полная конверсия -- метод параллельного ведения учета, при котором финансовая отчетность в полном объеме предоставляется как по национальным стандартам, так и по МСФО на основе использования бухгалтерского программного обеспечения;

- поэтапная конверсия предусматривается для компаний, учет которых осуществляется немеханизированным способом. В таких случаях предполагается поэтапный переход на МСФО с одновременным переходом на компьютерную систему учета. Поэтапная конверсия предполагает постепенный по объектам учета переход, при этом переход на следующий этап осуществляется только после того, как учет по предыдущим объектам соответствует МСФО. Например, первый этап -- учет основных средств, второй этап -- нематериальные активы. Объекты учета, по которым переход еще не осуществлен, корректируются в финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

Особую роль в процессе перехода на МСФО играет процедура так называемой трансформации, означающая перегруппировку учетной информации по международным правилам (или в иные национальные бухгалтерские стандарты) по специальному алгоритму.

Общепринято процесс трансформации проводить из двух этапов - подготовительного и рабочего.

Эта работа в основном осуществляется аудиторскими фирмами и в ее основе лежит пересчет данных бухгалтерской отчетности. При этом "трансформированная отчетность" не всегда соответствует Международным стандартам, поскольку:

- во-первых, из-за невозможности в полной мере использовать детальную первичную бухгалтерскую информацию. Это создает определенные ограничения на процесс преобразования финансовых отчетов по международным правилам;

- во-вторых, приведение к единому формату той или иной формы отчет-ности затруднено в связи с изменениями, происшедшими в различные периоды времени, что требует многочисленных преобразований;

- в-третьих, финансовые отчеты не всегда содержат точные показатели, и, следовательно, в целях достижения реальных данных возникает потребность в аналитических расчетах с применением первичной документации [9, с.474].

До начала трансформации необходимо знание:

- видов деятельности и корпоративной структуры компании;

- системы бухгалтерского учета, учетной политики, прак-тики бухгалтерского учета компании;

- объема предстоящей работы, с этой целью разрабатывается график трансформации;

- отчетности, составленной по казахстанским стандартам бухгалтерского учета.

Затем готовятся рабочие материалы, содержащие информа-цию, необходимую при трансформации финансовой отчетности. Эта информация используется при составлении корректировочных проводок и реклассификации счетов.

В будущем собранная информация будет нужна для раскрытия финансовой отчетности в части описания процедуры трансформации.

Корректировочные проводки даются не в текущем бухгалтерском учете, а отдельно, в разработочных материалах. Пересчет данных без корректировочных проводок в отдельной таблице не целесообразен. Они необходимы для того, чтобы не нарушить балансовое равенство показателей начальной финансовой отчетности.

Для предварительной процедуры трансформации необходима следующая информация или описания, которые затем используются в раскрытии финансовой отчетности, впервые составленной по МСФО (таблица 2).

Таблица 2 - Информация, используемая для трансформации учета

Таким образом, в процессе трансформации бухгалтерского учета при переходе на МСФО, предприятию необходимо пересмотреть учетную политику и график документооборота, отражающий движение первичных документов, поскольку информация о фактах финансово-хозяйственной деятельности предприятия, которые могли иметь существенное влияние на мнение пользователей финансовой отчетности, в соответствие с МСФО должна быть надежной, нейтральной, осмотрительной, полной и отражать экономическое содержание событий и операций.

Рассмотрим порядок проведения корректировок и трансформации на примере статей нематериальных активов.

2.2 Практическая трансформация статей баланса в соответсвии с МСФО

Для начала необходимо отметить, что в процессе практической трансформации бухгалтер встретит особые требования стандартов, которые в отечественной практике не применялись,в т.ч.:

1. При проведении оценки основных средств и нематериальных активов с целью определения их справедливой стоимости или возможного обесценения в свете требований IAS №16; IAS №36; IAS № 38 возникнет ряд вопросов определения первоначальной стоимости. При этом возможно не только увеличение стоимости, но и обесценение актива. Сумму переоценки относится за счет созданного резерва по переоценке, раздела баланса "Собственный капитал".

Субъект имеет право выбрать в качестве исходной стоимости на дату перехода справедливую стоимость и использовать ее при подготовке входящего баланса или первоначальную стоимость, если последняя:

- сопоставима со справедливой стоимостью или;

- балансовой стоимостью, рассчитанной в соответствии с КСБУ и скорректированной на индекс инфляции, т.е. если компания производила переоценку указанных активов в соответствии с КСБУ до перехода , то стоимость, полученная при переоценке может быть использована в качестве исходной без переоценки или пересчета.

Справедливая стоимость - величина денежных средств достаточная для приобретения актива или погашения обязательства между хорошо осведомленными, независимыми друг от друга и добровольно совершаемыми сделку сторонами.

Это специфическая категория оценки актива или обязательства, наиболее адекватная той цели, которую ставит перед собой пользователь достоверной информации. В различных ситуациях в качестве справедливой стоимости выступают различные виды или комбинации стоимостей, таких как: балансовая, продажная, спроса, восстановительная, договорная и т.п. Как правило, наиболее близка к справедливой стоимости - это рыночная стоимость.

Данные варианты применимы к объектам основных средств, нематериальных активов и инвестиций в недвижимость и запрещены к использованию для других активов и обязательств.

2.·Провести классификацию и оценку инвестиционной собственности и ОС предназначенных для продажи, согласно IFRS №5; IAS № 16; IAS № 17; IAS 25; IAS №36; IAS №40; IAS №41, IFRIC № 1.

Провести реклассификацию статей основных средств с целью возможного выделения компонентов основных средств, входящих в состав основных средств согласно НСФО, МСФО и Государственному Классификатору основных фондов Республики Казахстан от 24.05.05г. № 150.

В случае если стоимость отдельных обособленных элементов, входящих в один инвентарный объект существенна по отношению к стоимости инвентарного объекта в целом, и срок службы отдельных объектов отличается от срока службы инвентарного объекта или требует применения иного метода начисления амортизации, такие объекты могут учитываться как отдельные компоненты.

Компонент - часть чего-либо общего. В контексте стандарта это означает, что в технической структуре некоторых объектов ОС имеются такие детали и узлы, которые могут обладать признаками основных средств, но отличаются от базового ОС одним или несколькими критериями, как правило нормативными сроками службы или условиями эксплуатации, в связи с чем стандарт рекомендует их для выделения и отдельного учета. Такие элементы носят название компоненты.

Единица признания основных средств - термин, используемой при классификации основных средств и создании групп, т.е. что составляет инвентарный объект основного средства для признания ее в бухгалтерском учете.

Такой единицей может быть:

- индивидуальный объект (здание, сооружение, оборудование и т.п.) со всеми принадлежностями, приспособлениями и встроенными элементами;

- отдельный конструктивно обособленный узел, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций (двигатель, электромотор, генератор и т.п.);

- обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной общей функции (системы водоотведения, водоснабжения, видеонаблюдения, пожарной безопасности и т.п. в здании).

МСФО №16 и НСФО №2 предусматривают выделение отдельных компонентов и учет их в качестве самостоятельных основных средств в следующих случаях:

- резервное оборудование может быть признано в качестве основных средств, если оно предполагается к использованию в течение более одного периода

- крупные запасные части и сервисное оборудование, хранящееся на складах может быть признано в качестве основных средств, если при их установке или применении в базисном основных средств, технико-экономические характеристики объекта будут улучшаться, а срок службы - продлеваться;

- компоненты основных средств, которые на первый взгляд отвечают не всем критериям признания, могут приобретаться в целях безопасности или охраны окружающей среды, при этом прямой выгоды или экономии затрат может не предусматриваться.

Однако такие активы должны признаваться в качестве основных средств, т.к. они обеспечивают получение субъектом будущих выгод от других основных средств сверх того, что могло бы быть получено, если бы они не были приобретены (оборудование по безопасности и охране труда, противопожарное оборудование, контрольно-измерительная техника, очистные сооружения, охранные устройства и т.п.);

- условия эксплуатации некоторых объектов основных средств (воздушные, речные и морские суда, локомотивы и вагоны, автотранспорт и т.п.) требуют регулярного обязательного проведения сложных технических проверок и тестирования на соответствие нормам технической эксплуатации, при этом необязательна замена каких либо деталей и навесного оборудования, поэтому такие расходы могут рассматриваться на предмет создания и выделения отдельных основных средств;

- компоненты некоторых основных средств, в силу интенсивного износа могут требовать несколько замен в течении срока службы базисного основных средств, соответственно они могут быть выделены в отдельное основных средств (отдельные базовые узлы морских и воздушных судов, строительной техники, инженерные системы зданий и т.п.).

- каждый выделенный компонент должен амортизироваться отдельно по стоимости приходящейся на него в общей совокупной стоимости базисного основного средства или оцененной оценщиком в качестве компонента;

- сроки службы компонентов могут быть установлены любые, в пределах полезного срока службы базисного основного средства.

Таким образом:

- элементы или затраты могут быть выделены из состава базисного основного средства или учитываться в качестве самостоятельных объектов с признаками принадлежности к какому-то основному средству, если отвечают признакам основных средств и имеют индивидуальное функциональное назначение;

- срок полезной службы компонентов, как правило, меньше срока службы базиса и может быть принят в пределах периодичности капитальных ремонтов или по специфике назначения и отнесения к классам основных средств;

- если абсолютная величина стоимости компонента меньше расчетного уровня существенности, а в остальном компонент отвечает признакам основных средств, то такие компоненты или отдельные объекты могут быть консолидированы в отдельную группу по признакам функционального назначения или других обобщающих факторов в т.ч. срока службы, с целью созданию укрупненной группы и применения к группе единых норм амортизации, определения стоимости и т.п.

3. Провести инвентаризацию запасов, с целью определения справедливой стоимости, по правилу наименьшей стоимости: себестоимости или чистой стоимости реализации согласно IAS №2. В случаях появления необходимости возможной уценки, списание произвести за счет нераспределенной прибыли или созданного резерва обесценения.

4. Провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности, с целью формирования резервов сомнительных и безнадежных долгов или списанию безнадежных долгов и начисления резерва по сомнительным долгам. Рассчитать приведенную (дисконтированную) стоимость долгов.

5. Провести инвентаризацию расходов и доходов, относящихся к одному отчетному периоду с целью контроля за отражением расходов периода и расходов будущих периодов и их классификации, т.е. обеспечить соблюдение принципа соответствия согласно МСФО №18 и НСФО.

6. Провести проверку расчета и учета налога на прибыль по методу начисления, согласно КСБУ №11. Если такие расчеты не производились, сначала рассчитать, а затем проверить на соответствие IAS №12, с целью определения и классификации отложенного актива или обязательства.

7. При инвентаризации долгосрочных выданных беспроцентных займов рассчитать убыток и определить дисконтированную стоимость полученных кредитов и т.д.

Имеется следующая исходная информация. В учете и отчетности компании по состоянию на 31.12.2007 года числятся следующие нематериальные активы:

- неисключительные права на использование программного обеспечения 1- С Бухгалтерия, версия 7.7, стоимостью 75 000.0 тенге. Актив признан в качестве НМА в 2005г.

- лицензия таможенного брокера стоимостью 200 000.0 тенге. признана в качестве нематериальных активов в 2006г.

- расходы на разработку интернет-сайта компании, стоимостью 250 000.0 тенге, признаны в качестве расходов периода, отнесенных на затраты в первом отчетном периоде, т.е. в 2006 году. При этом, Интернет-сайт содержит не только рекламную информацию о компании, но и включает различные ценовые предложения, прайс - листы, контактные адреса, формы заявок и договоров на предоставляемые услуги, а также возможность получения платных консультативных услуг. Благодаря интернет-сайту в 2006-2007 годах. было заключено 7 хозяйственных договоров на сумму более 5 000 000.0 тенге и оказано услуг на сумму 300 000.0 тенге.

Страницы: 1, 2, 3, 4