Реформирование системы бухгалтерского учета в России

Что касается разработки положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), проведенный анализ свидетельствует о наличии существенных расхождений между ними и международными стандартами финансовой отчетности. Тем не менее, принятие четырнадцати ПБУ внесло существенные изменения в российскую систему бухгалтерского учета. Многие из указанных нормативных актов вызвали существенные трудности у практикующих бухгалтеров и аудиторов, как в части общего понимания, так и в части практического применения. Особенно это касается новых понятий (условные факты хозяйственной деятельности, события после отчетной даты, информация по сегментам, информация об аффилированных лицах), заимствованных из международных стандартов.

Как уже было отмечено, в настоящее время законодательство по бухгалтерскому учету не определяет требования к содержанию различных нормативных актов по бухгалтерскому учету и формально не устанавливает их иерархии: все документы обязательны для применения организациями, о чем прямо сказано в тексте закона. Российские положения по бухгалтерскому учету распространяются, как правило, на организации, являющиеся по законодательству юридическими лицами (за исключением кредитных и бюджетных организаций). В некоторых случаях разрешается их неприменение малыми предприятиями.

Иной порядок применения установлен в МСФО. Так, в Предисловии к Изложению Международных стандартов финансовой отчетности сказано:

"Обычно финансовые отчеты публикуются раз в год и представляются для проверки аудитором. Международные стандарты финансовой отчетности применяются к таким финансовым отчетам торговых, производственных или хозяйственных компаний. Руководство такой компании может составлять финансовые отчеты для собственного пользования самыми разнообразными способами, наилучшим образом подходящими для внутренних управленческих нужд. Когда же финансовые отчеты издаются для других лиц таких, как акционеры, кредиторы, служащие и общественность в целом, они должны соответствовать Международным стандартам финансовой отчетности" (параграфы 5, 6).

Таким образом, представление отчетности в соответствии с МСФО необходимо в случае наличия у нее заинтересованного пользователя, и, следовательно, представлять отчетность в соответствии с Международными стандартами должны в первую очередь, предприятия, публикующие финансовую отчетность. Система государственного нормативного регулирования бухгалтерского учета в России охватывает все предприятия (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Следовательно, по своей направленности Международные стандарты финансовой отчетности устанавливают требования для гораздо более узкого круга предприятий, как правило, это "передовые" предприятия, ценные бумаги, которых обращаются на рынке. Данный факт нельзя не учитывать при разработке национальных стандартов по бухгалтерскому учету, которые, еще раз повторяем, обязательны для применения всеми российскими организациями.

Ответ на вопрос о том, плох или хорош тот или иной стандарт, на мой взгляд, заключается не в проведении анализа на соответствие конкретному МСФО, а в умении авторов ПБУ учесть при его разработке одновременно как текст самих МСФО с учетом тенденций их изменения и на международном уровне, нормы действующего в России гражданского законодательства, национальные и исторические традиции, особенности переходного периода. То есть речь идет о решении сложной оптимизационной задачи.

Вряд ли стоит говорить о том, что ни одно из ПБУ не будет с этих позиций достаточно совершенно. Выход из создавшегося положения следующий:

во-первых, отечественная наука по бухгалтерскому учету должна попытаться сделать следующее: сформулировать некие критерии, в соответствии с которыми и должны оцениваться проекты предлагаемых ПБУ, а еще лучше, эти критерии должны учитываться при подготовке технических заданий на разработку ПБУ. Критерии должны учитывать влияние всех качественных групп факторов;

во-вторых, нужно обеспечить участие максимально большого количества проектов ПБУ в конкурсе на лучший проект.

В силу того, что система МСФО создавалась "несистемно", что многие вопросы бухгалтерского учета и отчетности в ней отсутствуют, что созданные стандарты постоянно актуализируются, пересматриваются, то есть также совершенствуются, у российской бухгалтерской науки есть возможность решения интересной методологической задачи: построить концепцию национальных Положений по бухгалтерскому учету, их стройную классификацию.

Все эти задачи требуют большего времени, чем отведено программой реформирования на разработку ПБУ. Но, на мой взгляд, одно другому не мешает. Методологическую работу по формированию системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России должна проводить аккредитованная при Министерстве финансов РФ профессиональная организация бухгалтеров и аудиторов. Она же должна осуществлять и координацию научных исследований в области методологии бухгалтерского учета.

Основная задача содержания ПБУ - документов второго уровня - установление принципов и правил формирования полной и достоверной информации о конкретных объектах бухгалтерского учета и отчетности.

План счетов и процесс реформирования бухгалтерского учета

Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года N 94н утвержден новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, а также Инструкция по его применению (далее - новый План счетов и Инструкция по его применению) Организации должны перейти к применению нового Плана счетов бухгалтерского учета в течение 2001 года.

Прежде, чем анализировать место и роль нового Плана счетов в процессе реформирования бухгалтерского учета, попытаемся ответить на вопрос о значении Плана счетов и Инструкции по его применению в условиях централизованной и рыночной экономики.

Бухгалтерский учет в централизованной экономике характеризуется высокой степенью государственной регламентации, а также "типичностью" применения на всех предприятиях, вызванной требованиями централизованного управления экономикой в масштабах всей страны.

Для обеспечения "типизации" и стандартизации бухгалтерского учета в государственном масштабе требовался единый, обязательный в применении на каждом предприятии, документ, в котором были бы установлены основные правила ведения бухгалтерского учета. Функцию так называемой "единой инструкции" выполняли в условиях централизованного управления экономикой План счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению.

Рыночная среда - динамичное явление. Зарегламентировать заранее все случаи хозяйственной практики, причем из центра, по определению невозможно. Если придерживаться концепции тотальной регламентации при формировании законодательства, значит, заранее обрекать его на противоречия и несовершенства уже на этапе создания нормативных актов. Поэтому международные подходы к формированию достоверной финансовой информации строятся по принципу "от общего к частному", начиная с формулирования основных понятий и принципов и заканчивая детальными правилами учета конкретных объектов (см. Принципы подготовки и составления финансовой отчетности МСФО).

Таким образом, в условиях развития рыночной экономики, когда бухгалтерская отчетность становится публичной и у нее появляется заинтересованный пользователь, отличный от государства, основной целью бухгалтерского учета становится формирование достоверной информации. Следовательно, главными вопросами бухгалтерского учета становятся вопросы квалификации, признания и оценки объектов бухгалтерского учета, техника отражения по счетам имеет второстепенное значение.

Для того чтобы определить роль нового Плана счетов в процессе реформирования бухгалтерского учета необходимо вспомнить цели и задачи реформы.

В качестве основных задач реформы в Программе реформирования бухгалтерского учета указано формирование системы "стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информации пользователей, в первую очередь инвесторов".

Таким образом, главной задачей реформы бухгалтерского учета являлась разработка именно стандартов, устанавливающих основные принципы формирования достоверной бухгалтерской отчетности.

Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283, утвердившее Программу реформирования бухгалтерского учета, определило конкретный План мероприятий по ее реализации.

Согласно Плану мероприятий помимо стандартов бухгалтерского учета к декабрю 1998 года должен был быть разработан новый План счетов для коммерческих организаций. При этом следует отметить, что завершить принятие новых ПБУ планировалось лишь в 2000 году. Таким образом, технический документ, каковым является план счетов, планировалось принять раньше концептуальных, каковыми являются положения (стандарты) бухгалтерского учета. Это было не только нелогично, но и неосуществимо практически, в результате чего соответствующие пункты Плана мероприятий не были выполнены.

В рамках Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине РФ была образована рабочая группа из ведущих представителей бухгалтерской профессии, которой были подготовлены концепция и проект Плана счетов бухгалтерского учета для коммерческих организаций. Проект был рассмотрен в мае 1998 года на совместном заседании членов Методологического совета и Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности в России. Участники заседания пришли к заключению, что его утверждение в установленные Программой реформирования бухгалтерского учета сроки нецелесообразно, поскольку, во-первых, он должен разрабатываться на основе уже существующих ПБУ, и, во-вторых, практическое внедрение нового Плана счетов в установленные сроки может вызвать проблемы психологического характера: для абсолютного большинства сотрудников бухгалтерских служб предприятий и организаций внедрить в свою работу одновременно такое количество нововведений практически невозможно (это подтверждает практика применения Плана счетов, введенного в действие с 1 января 1992 года).

Таким образом, уже в начале процесса реформирования бухгалтерского учета было ясно, что План счетов как технический документ должен быть разработан после введения в действие основополагающих нормативных документов - положений по бухгалтерскому учету.

Возникает закономерный вопрос: если План счетов является лишь техническим документом, насколько целесообразно было рассматривать его в качестве "шага" в выполнении Программы реформирования бухгалтерского учета, и, соответственно, включать разработку Плана счетов в План мероприятий?

Ответ напрашивается: видимо, в начале процесса реформирования бухгалтерского учета сложно было определить роль и место Плана счетов в системе нормативного регулирования.

Заключение

Международные учетные стандарты определяют основные направления учета и оценки соответствующих объектов учета. Основное назначение международных учетных стандартов - гармонизация учета и отчетности в различных странах.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 6.03.98 г. №283 была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. В качестве цели реформирования системы бухгалтерского учета в Программе зафиксировано приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

При этом предполагается:

сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов;

обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;

оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.

Для приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО в Программе, в частности, упоминаются такие направления, как:

совершенствование нормативного правового регулирования;

формирование нормативной базы (стандарты);

методическое обеспечение (инструкции, методические указания, комментарии).

Также предлагается:

подготовить необходимые изменения и дополнения в Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в том числе по вопросу проведения аттестации бухгалтеров) и иные нормативные правовые акты;

в течение двух лет разработать и утвердить положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, включающие основные требования международных стандартов;

пересмотреть планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению, учитывая появление и особенности деятельности финансовых институтов, особенности обращения ценных бумаг и иные новые явления.

Ключевым элементом реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами являются разработка новых и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, внедрение их в практику.

В Программе достаточно подробно перечислены мероприятия, касающиеся совершенствования нормативной базы бухгалтерского учета и отчетности.

Согласно Программе предполагается переход от эпизодических контактов к систематической целенаправленной работе с рядом международных организаций, в том числе с Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

Сами по себе МСФО не порождают никаких обязанностей для бухгалтера. Отдельные положения МСФО, используемые в российской практике, должны быть непременно зафиксированы в соответствующих национальных нормативных актах - Федеральном законе "О бухгалтерском учете", положениях по бухгалтерскому учету.

Применение МСФО сегодня - дело сугубо добровольное, их неприменение ненаказуемо, поскольку наказать можно только за нарушение нормативного акта, принятого в установленном законом порядке.

За время действия Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Правительством Российской Федерации в 1998 г., осуществлен комплекс мер по пересмотру правил бухгалтерского учета и отчетности.

15 мая 2003 года был проведен методологический совет по бухгалтерскому учету при Минфине РФ. Методологический совет отмечает, что Министерство финансов Российской Федерации избрало и в сложившихся условиях проводит оптимальную политику по совершенствованию российской системы бухгалтерского учета, сближению ее с требованиями международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). В этом направлении проведена значительная работа:

обновлена нормативная база бухгалтерского учета, разработано большое количество новых положений по бухгалтерскому учету в соответствии с требованиями МСФО;

сформированы необходимые предпосылки для формирования бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО;

многие открытые акционерные общества, акции которых котируются на международных фондовых рынках, формируют финансовую отчетность по МСФО или американскому ГААП;

осуществляется обучение бухгалтерских кадров высшего и среднего звена новым правилам бухгалтерского учета с активным участием профессиональных организаций;

подготовлены и изданы учебники и учебные пособия для подготовки и переподготовки кадров бухгалтерских работников.

Особо следует отметить, что мероприятия по реформированию бухгалтерского учета в России проводятся Минфином России с соблюдением требования преемственности.

В результате на протяжении всего периода реформы была обеспечена целостность и внутренняя непротиворечивость системы нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета.

Директивы Европейского экономического союза (ЕЭС) как инструмент гармонизации являются для стран-участниц обязательными, оставляя за ними свободу в выборе решений о конкретных формах и методах включения директив в национальное законодательство.

Особо важными директивами в области финансового учета и отчетности являются 4-я и 7-я.

В 4-й Директиве, принятой 25.07.78 г., рассматриваются вопросы годовой финансовой отчетности: формы и структура баланса и счета прибылей и убытков, содержание примечаний к этим документам. Директива содержит рекомендации по методам оценки исходя из принципа «исторической» стоимости, но допускает альтернативные методы: периодическую переоценку, восстановительную стоимость, методы учета инфляционного фактора, Директива касается также вопросов подготовки отчетов, их публикации и аудита. Правительства стран -членов ЕЭС могут вводить определенные послабления и отклонения от требований Директивы в отношении объема публикуемой информации и аудиторского контроля, но не правил оценки.

7-я Директива (принята 13.07.83 г.) посвящена консолидированной (сводной) отчетности. В ней дано определение экономической группы организаций, охватываемых консолидацией, и раскрывается понятие контроля как основного критерия группы.

Указанные директивы создали основу для принятия аналогичных директив в отдельных отраслях экономики.

Список литературы

1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

2. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.;

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н;

4. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н;

5. Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденное приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 56н;

6. Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденное приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 57н;

7. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н;

8. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина России от 6мая 1999 г. N 33н;

9. Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" (ПБУ 11/2000), утвержденное приказом Минфина России от 13 января 2000 года N 5н;

10. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000), утвержденное приказом Минфина России от 27 января 2000 г. N 11н;

11. Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. N 64н;

12. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденные приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н;

13. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

14. Введение в международные стандарты финансовой отчетности./Под ред. проф. Л.З. Шнейдмана.- М.: PriceWaterhousCoopers, 1999. - с.420.

15. Использование зарубежного опыта в условиях перехода России на международные стандарты в области учета и статистики: Сб. науч. трудов/Под ред. проф. Н.Е. Григорук.- М.: МГИМО, 1998. - с.326.

16. Николаева С.А., Безрученко Г.А., Галдина А.А.. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования - Ан-Пресс, 2001 г. Часть 1-5.

17. Реформа бухгалтерского учета. Федеральный закон "О бухгалтерском учете". Девять положений по бухгалтерскому учету.- 2-е изд., изм. и доп.М.: Ось-89, 2002. - с.213.

18. Дымова И.А. Международные стандарты бухгалтерского учета. М.: Главбух, 2000. - с.233.

19. Малькова Т.Н. Теория и практика международного бухгалтерского учета: Учеб. пособие. СПб.: Издательский дом "Бизнес-пресса", 2003. - с.487.

20. Применение международных стандартов финансовой отчетности. Учебное пособие / Под ред. А.М. Гершуна Фонд "Фонд развития бухгалтерского учета", 2004. - с.258.

21. Соколов В.Я. Тенденции развития учета // Бухгалтерский учет, N 11, июнь 2004 г. - С. 14-23.

22. Василевич И.П., Уткин Ф.А. Трансформация отчетности в соответствии с МСФО// Бухгалтерский учет, N 18, сентябрь 2003 г. - С.22-34.

23. Островский О.М. Проблемы регулирования бухгалтерского учета в России в условиях его реформирования и перехода на МСФО// Бухгалтерский учет, N 14, июль 2003 г. - С.3-12.

24. Василевич И.П., Уткин Ф.А. Вопросы трансформации бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО// Бухгалтерский учет, N 12, июнь 2003 г. - С.22-35.

25. Новости. Перспективы //Главбух, N 14, июль 2004 г.

26. Михайловский А. Светлое будущее бухгалтерского учета// Московский бухгалтер", N 9, сентябрь 2004 г. - С.14-19.

27. Сергеева Л. Равнение на МСФО!// Расчет, N 7, июль 2004 г. - С.9-12.

Страницы: 1, 2, 3