Бухгалтерский учет и аудит товарных операций в розничной торговле

3 Общероссийский классификатор видов экономической деятельности продукции, работ и услуг (ОК 004-93). Утв. Постановлением Госстандарта РФ от 6 августа 1993 г. № 17 и письмом Госкомстата РФ от 8 ноября 95, № 17-1-17/1947 [11];

4 Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт [5];

5 Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке. Указание ЦБ РФ от 14 ноября 2001 г. № 1050-У [10];

6 Правила продажи гражданам товаров длительного пользования в кредит. Утв. постановлением Совета министров - Правительства РФ от 9 сентября 1993 г. № 895 [17] и др.

- налогообложения и налогового учета хозяйственных операций с товарами:

1 Налоговый кодекс РФ, часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ (в ред. от 8 декабря 2003 г. № 163-ФЗ) [2];

2 Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость. Утв. постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 (в ред. от 27 июля 2002 № 575) и др.

- оценки товаров и бухгалтерского учета товарных операций:

1 Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 30 июня 2003 г. № 86-ФЗ) [3];

2 Письмо ФНС России от 18.01.2006 № ГИ-6-22/31 о направлении Письма Минфина России от 28.12.2005 № 03-11-02/86 [12];

3 Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. № 34н (в ред. от 24 марта 2000 г. № 31н) [14];

4 ПБУ 1/98: Учетная политика организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря1998 г. № 60н (в ред. от 30 декабря 1999 г. № 107н) [20];

5 ПБУ 5/01: Учет материально-производственных запасов. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. № 44н [19];

6 ПБУ 9/99: Доходы организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № 32н (в ред. от 30 марта 2001г. № 27н) [8];

7 ПБУ 10/99: Расходы организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № 33н (в ред. от 30 марта 2001г. № 27н) [18];

8 Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н (в ред. от 23.04.2002 № ЗЗн) [23];

9 Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Приказ Министерства финансов РФ от 13 июня 1995 г. № 49 [21] и др.

в том числе их отражения:

- в первичных учетных документах:

Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете. Утв. Приказом Министерства финансов СССР от 29 июля 1993 г. № 105 [13];

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации. Утв. Постановлением ГК РФ по статистике от 18 августа 1998 г. № 88 (в ред. от 3 мая 2000 г. № 36) [7] и др.

- на счетах бухгалтерского учета:

1 План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (в ред. от 7 мая 2003, № 38н) [16].

- в регистрах бухгалтерского учета:

1 Рекомендации по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях. Письмо Министерства финансов РФ от 24 июля 1992 г. №59 (с изм. и доп.) [22].

- в финансовой (бухгалтерской) отчетности:

1 ПБУ 4/99: Бухгалтерская отчетность организации. Положение по бухгалтерскому учету. Утв. приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. № 43н;

2 О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. № 67н.

Правила купли-продажи товаров и организации торговли установлены Гражданским и Таможенным кодексами, Кодексом об административных правонарушениях, иными законодательными актами.

Государственным комитетом по статистике утверждены унифицированные формы первичной документации по учету торговых операций [Унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций. Утв. Постановлением ГК РФ по статистике от 25 декабря 1998 г. № 132] (общие, при продаже товаров в кредит, в комиссионной торговле), а также документы по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовой техники. [23]. Кроме первичных документов по учету торговых операций в аудите товаров применяются иные первичные учетные документы, формы и содержание которых регламентируются рядом нормативных документов:

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации. Утв. Постановлением ГК РФ по статистике от 18 августа 1988 г. № 88 (в ред. от 3 мая 2000 г. № 36) [22].

О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности. Инструкция Министерства финансов СССР от 14 января 1967 г. № 17.(с изм. и доп.)

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации: письмо Центрального банка РФ от 4 ноября 1993 г. № 18 (в ред. от 26 февраля 1996 г. № 247).

1.3 Особенности учета товаров на предприятиях розничной торговли

При организации бухгалтерского учета товаров предприятие розничной торговли руководствуются Положением и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов (ПБУ 5/01), Инструкцией по применению Плана счетов, а также иных нормативных актов.

Для учета товаров на предприятиях розничной торговли предназначен один балансовый счет 41 «Товары» и два забалансовых счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и 004 «Товары, принятые на комиссию». В данном случае разделение в учете осуществляется по признаку права собственности на товар.

Согласно статьям 223 и 224 ГК РФ момент возникновения права собственности у приобретателя имущества по договору возникает с момента передачи вещи, если иное не предусмотрено законодательством или договором [1]. Передачей признаются вручение вещи приобретателю, сдача перевозчику либо в организацию связи для отправки (пересылки) по назначению имущества, отчужденного без обязательства доставки. К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее. В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации.

Отметим, что в налогообложении передача на возмездной, а в установленных случаях - и на безвозмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездного оказания услуг одним лицом другому субъекту признается реализацией товаров, продукции (работ, услуг) [НК РФ, ст. 39].

Оплатой признается прекращение встречного обязательства приобретателя продукции, товаров (работ, услуг) перед поставщиком (подрядчиком) в результате зачета, поступления денежных средств в кассу, на счета организации-продавца либо его комиссионера, поверенного, агента путем передачи права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом [НК РФ, ст. 167] [2].

На балансовом счете 41 «Товары» учитываются товары, право собственности на которые перешло к торговой организации. На забалансовых счетах учитываются товары на хранении (002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение») и принятые на комиссию (004 «Товары, принятые на комиссию»).

Таким образом, в бухгалтерском учете делится товар, принадлежащий самой торговой организации, и товар, принадлежащий другим собственникам. Для систематизации данных к счету 41 «Товары» открываются субсчета. Состав и назначение счетов и субсчетов, используемых для бухгалтерского учета товаров, даны в приложении 2.

Аналитический учет приобретенных товаров в организациях розничной торговли организуется на счете 41 «Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле».

Товары, приобретенные торговой организацией или полученные этой организацией от других юридических или физических лиц для перепродажи, в целях бухгалтерского учета являются составной частью материально-производственных запасов. Их учет регулирует Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н [17].

Товары, приобретенные торговой организацией для продажи, принимаются к учету по стоимости их приобретения (п.13 ПБУ 5/01) [17].

Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

Таким образом, организация розничной торговли вправе самостоятельно выбрать один из вариантов бухгалтерского учета приобретенных для перепродажи товаров:

1) по стоимости их приобретения;

2) по продажной цене.

Выбранный вариант должен быть отражен в приказе об учетной политике организации.

Согласно пп.3 п.1 ст.268 НК РФ в целях налогообложения прибыли приобретенные товары всегда учитываются по стоимости их приобретения независимо от того, по какой стоимости они отражаются на счетах бухгалтерского учета [2].

Стоимость товаров в налоговом учете равна цене товара, указанной в договоре купли-продажи. В цену приобретения товаров согласно условиям договора может включаться стоимость доставки этих товаров до покупателя. В этом случае стоимость товаров в налоговом учете формируется с учетом стоимости доставки.

Во всех иных ситуациях расходы на доставку покупных товаров, а также все остальные расходы, связанные с их приобретением и реализацией (за исключением самой стоимости приобретения товаров), относятся на издержки обращения (ст.320 НК РФ) [2].

Если предприятие розничной торговле находится на уплате единого налога на вмененный доход (ЕНВД), то товар учитывается как обычно либо по «покупным» ценам, либо по «продажным» ценам с применением счета 42 «Торговая наценка». Следует отметить что предприятия, переведенные на уплату ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ). При приобретении товара сумма НДС отдельно не выделяется и включается в себестоимость приобретенного товара.

Учет товаров по стоимости приобретения.

Если в соответствии с учетной политикой бухгалтерский учет товаров ведется по стоимости приобретения, то товары принимаются к учету по фактической себестоимости, под которой понимается сумма фактических затрат на приобретение товаров, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

К фактическим затратам на приобретение относятся:

1) покупная цена товаров, т.е. суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

2) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

3) таможенные пошлины;

4) невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением товаров;

5) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены товары;

6) затраты по заготовке и доставке товаров до места их использования, включая расходы по страхованию товаров. Перечень затрат, включаемых в данную группу, является открытым. Перечислим некоторые из них:

затраты организации за услуги транспортных предприятий по доставке товаров до места их продажи (если эти затраты не включены в покупную цену товаров, установленную договором);

начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);

начисленные до принятия к учету товаров проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих товаров, и пр.

Организация торговли (в том числе розничной) вправе транспортно-заготовительные расходы, производимые до момента передачи товаров в продажу, учитывать в составе расходов на продажу (на счете 44 «Расходы на продажу») (п.13 ПБУ 5/01) [17].

7) затраты по доведению товаров до состояния, в котором они пригодны к продаже, а именно затраты по подработке, сортировке, фасовке и т.д. полученных товаров;

8) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.

Не включаются в фактические затраты на приобретение товаров общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением товаров.

Для учета наличия и движения товаров в организациях розничной торговли Планом счетов бухгалтерского учета предназначен субсчет 2 «Товары в розничной торговле» счета 41 «Товары».

Приобретение товаров оформляется следующими проводками:

Дт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» - приняты к учету товары по стоимости приобретения;

Дт 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 3 « НДС по приобретенным материально-производственным запасам»

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» - отражена сумма НДС, уплаченная (подлежащая уплате) при приобретении товаров.

Согласно пп.2 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ после принятия на учет приобретенных товаров сумму НДС, предъявленную поставщиком и уплаченную ему, при наличии счета-фактуры поставщика организация имеет право принять к вычету. Вычет предоставляется только в том случае, если организация является плательщиком НДС [2].

Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»

Кт 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 3 « НДС по приобретенным материально-производственным запасам» - принята к вычету сумма НДС.

Если предприятие является плательщиком ЕНВД, то приобретение товаров оформляется следующими проводками:

Дт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» - приняты к учету товары по стоимости приобретения.

Перечень видов предпринимательской деятельности, для которых вводится единый налог, устанавливают региональные власти в пределах перечня, установленного в гл.26.3 НК РФ.

Согласно п.5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от реализации товаров в розничной торговле признается доходом от обычных видов деятельности (при выполнении условий, предусмотренных п.12 ПБУ 9/99).

В соответствии с положениями Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» организации и предприниматели, осуществляющие продажу товаров за наличный расчет, обязаны применять контрольно-кассовую технику. Это требование в полной мере относится к организациям розничной торговли.

Реализация товаров отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дт 50 «Касса»

Кт 90 «Продажи» - в кассу поступила выручка от реализации товаров;

Дт 90 «Продажи»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС» - начислен НДС с реализации;

Дт 90 «Продажи»

Кт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»- списана фактическая себестоимость реализованных товаров.

Если предприятие является плательщиком ЕНВД, то реализация товаров оформляется следующими проводками:

Дт 50 «Касса»

Кт 90 «Продажи» - в кассу поступила выручка от реализации товаров;

Дт 90 «Продажи»

Кт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»- списана фактическая себестоимость реализованных товаров.

По итогам месяца организация списывает стоимость реализованных товаров с кредита счета 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж».

Пунктом 16 ПБУ 5/01 предусмотрены четыре различных варианта оценки товаров при продаже (или ином выбытии):

- по стоимости единицы товара;

- по средней стоимости;

- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО).

Организация может выбрать любой из этих вариантов. Выбранный метод оценки товаров при выбытии закрепляется приказом в учетной политике организации для целей налогообложения.

Для оценки товаров любым из вышеназванных методов организации необходимо иметь документально подтвержденную информацию о том, сколько и каких товаров продано. На практике применяются различные способы учета количества и номенклатуры реализованных товаров.

В небольших магазинах и торговых точках, где мало покупателей, которые к тому же не приобретают большого количества товаров разных наименований, учет реализованных товаров можно вести следующими способами:

1) каждая продажа записывается продавцом в специальную тетрадь (книгу);

2) сохраняются копии всех товарных чеков;

3) при передаче в торговый зал к каждой единице товара прикрепляются специальные бирки, которые открепляются при ее продаже;

4) все приобретенные товары заносятся в список, из которого проданный товар вычеркивается в день продажи (с указанием даты продажи) и т.д.

В крупных магазинах (супермаркетах), обслуживающих большое количество покупателей и имеющих большой ассортимент товаров, для идентификации конкретной единицы товара используют штрих-код, который содержит всю необходимую для учета реализации этой единицы товара информацию. Для нанесения штрих-кодов требуется дорогостоящее оборудование, поэтому данный способ при всей его простоте и удобстве доступен не всем организациям. Для того чтобы определить стоимость реализованных товаров, необходимо сначала определить их количество, а затем рассчитать их стоимость тем способом, который установлен в приказе об учетной политике организации.

Учет товаров по продажным ценам.

При учете товаров по продажным ценам используется счет 42 «Торговая наценка». При данном способе учета в момент оприходования товаров на счете 41»Товары», формируется их розничная продажная цена, включающая сумму НДС:

- в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками» отражается стоимость приобретения товаров (без НДС);

- в корреспонденции с кредитом счета 42 «Торговая наценка» отражается сумма торговой наценки.

Размер торговой наценки должен устанавливаться организацией с таким расчетом, чтобы покрыть все издержки обращения, учитываемые торговой организацией на счете 44 «Расходы на продажу», сумму начисленного НДС и обеспечить получение прибыли.

По общему правилу размер торговой наценки по товарам ничем не ограничен и может быть любым. Исключением являются некоторые товары, в отношении которых осуществляется государственное регулирование цен и устанавливаются предельные размеры розничных надбавок к фактической отпускной цене производителя.

Например, согласно Постановлению Правительства РФ от 09.11.2001 № 782 право установления предельных размеров розничных надбавок к ценам на лекарственные средства предоставлено органам исполнительной власти субъектов РФ.

Методика начисления торговой наценки в законодательстве отсутствует, поэтому организация вправе использовать любую методику:

- устанавливать единый процент торговой наценки на все товары или по отдельным группам товаров;

- устанавливать для конкретного товара (группы товаров) торговую наценку в виде твердой суммы (константы);

- устанавливать продажную цену, а затем рассчитывать торговую наценку;

- применять иные способы расчета торговой наценки.

В бухгалтерском учете поступление товаров, на предприятиях розничной торговли, являющимися плательщиками ЕНВД, оформляется следующими проводками:

Дт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»

Кт 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» - оприходованы приобретенные товары;

Дт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»

Кт 42 «Торговая наценка» - отражена торговая наценка по оприходованным товарам;

Дт 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками»

Кт 51 «Расчетный счет» (50 «Касса») - оплачены приобретенные товары;

Бухгалтерский учет товаров по продажным ценам дает возможность организациям розничной торговли не вести учет каждой реализованной единицы товаров, а списывать с кредита счета 41»Товары» в дебет счета 90 «Продажи» стоимость всех реализованных по продажной цене товаров одной суммой, которая всегда равна сумме полученной за эти товары выручки.

Чтобы выявить финансовый результат от реализации товаров, в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 41»Товары» должна списываться не продажная цена реализованных товаров, а стоимость их приобретения, которая определяется как разность между стоимостью товаров по розничным ценам и торговой наценкой, относящейся к проданным товарам (валовым доходом).

Для этого одновременно со списанием продажной стоимости товаров со счета 90 «Продажи» списывается сумма торговой наценки, приходящейся на проданные товары (сумма реализованного торгового наложения). Поэтому самое главное при учете товаров по продажным ценам - правильно рассчитать сумму реализованного торгового наложения.

После списания реализованной торговой наценки на счете 90 «Продажи» образуется (как и при учете товаров по покупным ценам) кредитовое сальдо, показывающее валовой доход от реализации товаров.

В бухгалтерском учете реализация товаров отражается следующим образом:

Дт 50 «Касса», 57 «Переводы в пути»

Кт 90 «Продажи» - отражена выручка от продажи товаров;

Дт 90 «Продажи»

Кт 41»Товары», субсчет 2 «Товары в розничной торговле»- товар списан по продажной цене;

Дт 90 «Продажи»

Кт 42 «Торговая наценка» (сторно) - сторнирована сумма торговой наценки;

Дт 90 «Продажи»

Кт 44 «Расходы на продажу» - списаны расходы на продажу товаров;

Дт 90 «Продажи»

Кт 99 «Прибыли и убытки» - отражен положительный финансовый результат от продажи товаров.

Сумма торговой наценки сторнируется по кредиту счета 42 «Торговая наценка» в корреспонденции с дебетом счетов 41»Товары» и в случаях списания товаров, учитываемых по розничным ценам, по причине их естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.д.

При учете товаров по продажным ценам валовой доход от реализации (то есть сумма реализованной торговой надбавки, списываемой на счет 90 «Продажи») может рассчитываться одним из следующих способов (п.12.1.3 Методических рекомендаций Роскомторга):

1) по общему товарообороту;

2) по ассортименту товарооборота;

Страницы: 1, 2, 3, 4