Поступление и учет основных средств

2. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Документальное оформление поступления основных средств

Для синтетического учета основных средств, принадлежащих субъекту хозяйственной деятельности на праве собственности, используется счет 01 «Основные средства». Информация о наличии и движении долгосрочно арендуемых либо поступивших в порядке лизинга основных средств отражается на счете 03 «Долгосрочно арендуемые основные фонды», краткосрочно арендуемых - на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

При проверке сравниваются данные о наличии основных средств, отраженные в бухгалтерских отчетах, с данными Главной книги по счетам 01, 03. В свою очередь, данные Главной книги должны соответствовать аналитическому учету.

Аналитический учет основных средств, принадлежащих предприятию, ведется по каждому объекту, которому присваивается отдельный инвентарный номер в целях правильной организации учета и обеспечения контроля за их сохранностью независимо от того, находится ли объект в запасе или в эксплуатации. На каждый объект заводится инвентарная карточка, которая регистрируется в описи инвентарных карточек по учету основных средств, и хранится в бухгалтерии. Для учета основных средств используются типовые формы документов, утвержденные законодательно.

Каждое поступление или перемещение основных средств должно быть оформлено первичным документом. Приобретаемые основные средства или капитальные вложения оплачиваются на основании договоров, счетов-фактур; оприходование средств от поставщиков - на основании товарных, товарно-транспортных накладных, а также актов приема передачи основных средств. Ввод в эксплуатацию основных средств оформляется актом приемки-передачи основных средств, который составляется комиссией, назначаемой руководителем. К утвержденному акту прилагается техническая документация, на основании чего заводится инвентарная карточка и оприходованный объект отражается в регистрах синтетического учета.

Выделение инвентарных объектов основных средств является одной из самых сложных и нормативно не урегулированных проблем. Сложность ее в том, что перед принятием объекта к учету бухгалтер должен определить, какие составные части объекта будут являться самостоятельными объектами, а какие - запасными частями или сменным оборудованием Ефремова А.А. Комментарии к ПБУ 6/01 «Учет основных средств»// Сборник «Учетная политика на 2002 год: Бухгалтерский учет. Налоговый учет.» М., 2002. С. 73.

.

В Приказе МФ РФ № 147н изменен п. 6 прежней редакции ПБУ 6/01, в котором говорилось о том, как учитывать инвентарный объект в случае наличия у него нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования. Согласно поправкам теперь недостаточно, чтобы сроки эксплуатации были только разные, они должны «существенно отличаться». Правда, как определить такую «существенность», законодатель не указал.

Обратим внимание на следующее:

· Выделение объектов основных средств следует осуществлять, учитывая отраслевые нормативные документы и сложившуюся в каждой отрасли учетную практику;

· Не выделяется в качестве объектов основных средств сменное оборудование, запасные части, емкости с расходными материалами;

· Выделяя объекты основных средств, следует учитывать особенности их эксплуатации.

Поступление основных средств оформляется соответствующими проводками. Так безвозмездно поступившие основные средства отображаются следующими проводками:

дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездные поступления» - отражается безвозмездное поступление объектов основных средств и признание доходов будущих периодов, проводка выполняется на сумму текущей рыночной стоимости безвозмездно полученного объекта;

дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 23 «Вспомогательные производства», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. - отражаются затраты на доставку безвозмездно полученных объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования;

дебет счета 01 «Основные средства» кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» - отражается принятие безвозмездно полученного объекта основных средств к бухгалтерскому учету.

дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездные поступления» - отражается увеличение текущей рыночной стоимости безвозмездно полученного объекта на дату его принятия к учету. В случае уменьшения текущей рыночной стоимости проводка делается красным.

дебет счетов учета затрат или счета 44 «Расходы на продажу» кредит счета 02 «Амортизация основных средств», - начислена амортизация объектов основных средств;

дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездные поступления» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Внереализационные доходы и расходы» - отражается признание внереализационного дохода на сумму амортизации безвозмездно полученных объектов основных средств.

2.2 Организация учета наличия и движения основных средств

Прежде всего, рассмотрим, как происходит амортизация основных средств. Согласно Методическим указаниям, разделу «Амортизация основных средств» стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено ПБУ 6/01.

На основании п. 51 Методических указаний «амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету». При этом под «принятием к учету» понимается отражение этого имущества в качестве объекта основных средств, то есть выполнение записи по дебету счета 01 «Основные средства». Принятие основных средств к учету может не совпадать с моментом их ввода в эксплуатацию - это именно тот случай, когда объекты числятся в запасе (резерве). Однако права их не амортизировать у организации нет.

Методические указания (п.66) требуют включать суммы начисленной амортизации в издержки производства или обращения и содержат только одно исключение из этого правила, а именно - для объектов, сданных в аренду. Поэтому для целей бухгалтерского учета амортизационные отчисления по основным средствам в запасе (новым) включаются в себестоимость продукции.

При начислении амортизации для целей налогообложения следует руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552, с учетом последующих редакций). В п.1 Положения указано, что «себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию». Отсутствие факта использования основных средств в процессе производства будет трактоваться как препятствие для включения амортизации этих объектов в «налоговую» себестоимость продукции.

Амортизация объектов основных средств производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Организация вправе выбирать способ начисления амортизации. Однако для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений по основным средствам осуществляется в соответствии со ст.258 и 259 гл.25 Налогового кодекса РФ.

При линейном методе сумма амортизации за месяц определяется умножением первоначальной стоимости объекта на норму амортизации для данного объекта, а при нелинейном - умножением остаточной стоимости объекта на норму амортизации для соответствующего объекта.

Линейный метод начисления амортизации применяют по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в группы 8-10 амортизируемого имущества, к остальному амортизируемому имуществу организация вправе применять любой из двух указанных методов начисления амортизации.

Для учета амортизации основных средств используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств», предназначенный для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Начисленную сумму амортизации по собственным основным средствам производственного назначения отражают по дебету счетов издержек производства и обращения (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

По основным средствам, сданным в текущую аренду, сумма амортизации отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 02 (если арендная плата формирует операционные доходы), а по основным средствам непроизводственного назначения - по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и кредиту счета 02.

По объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного и дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также у некоммерческих организаций сумма износа начисляется по нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов в конце года на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

Сумма амортизации по полностью амортизированным основным средствам не начисляется.

При выбытии собственных основных средств сумму амортизации по ним списывают в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» с кредита счета 01 «Основные средства».

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств.

Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Схема проводок по выбытию основных средств следующая:

дебет счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» - отражается списание учетной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» - отражается списание накопленной по данному объекту амортизации;

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные расходы» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» - отражается списание остаточной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные доходы» - отражаются доходы от выбытия объекта (платежи покупателей);

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «НДС» кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - отражается НДС по реализации объекта основных средств;

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Операционные расходы» кредит счетов 23 «Вспомогательные производства», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. - отражаются расходы по выбытию объекта (на демонтаж, перевозку к покупателю и др.).

Из приведенной схемы следует несколько выводов Русакова Е.А. Об учете основных средств.// Налоговый вестник. 2004. №4.

.

1. Новый механизм отражения реализации и прочего выбытия имущества максимально приближен к формированию Отчета о прибылях и убытках, то есть теперь заполнение формы 2 полностью соответствует оборотам по счету 91. Совершенно четко видны и доходы (поступления) от выбытия объектов (платежи покупателей), и расходы - остаточная стоимость объектов, расходы на демонтаж, доставку покупателю и т.п. Если ранее только прибыль формировалась на счете 80 нарастающим итогом, а доходы и расходы закрывались пообъектно, то чтобы получить сумму доходов или расходов за год, следовало сложить кредитовые или дебетовые обороты по счету 47. Теперь эти данные формируются нарастающим итогом как кредитовый (доход) и дебетовый (расход) обороты по счету 91, который не закрывается до конца года.

2. Остаточная стоимость объекта может быть списана только на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (откуда она потом попадает на счет 99 «Прибыли и убытки»), но не на счета учета собственного капитала. Теперь ситуация погашения остаточной стоимости выбывающего актива за счет собственных источников исключена (речь идет о проводке Дт88 или Дт87 субсчет «Безвозмездно полученные ценности» Кт47). Такая корреспонденция являлась неправомерной уже в старом Плане счетов (см. Инструкцию о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности (в настоящее время уже не действует), утвержденную приказом Минфина РФ от 12.11.96 № 97н, и более ранние инструкции). Сегодня она вообще невозможна (проводка Дт84 Кт91 недопустима, поскольку означает формирование операционного дохода (Кт91) за счет использования нераспределенной прибыли (Дт84)).

Схема «недоходного» выбытия основных средств следующая:

дебет счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» - отражается списание учетной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» - отражается списание накопленной по данному объекту амортизации;

дебет счетов 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Внереализационные расходы» или 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Чрезвычайные расходы» кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» - отражается списание остаточной стоимости выбывающего объекта;

дебет счета 10 «Материалы» кредит счетов 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Внереализационные доходы» или 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Чрезвычайные доходы» - отражаются доходы от выбытия объекта (полезные возвраты);

дебет счетов 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Внереализационные расходы» или 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Чрезвычайные расходы» кредит счетов 23 «Вспомогательные производства», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. - отражаются расходы по выбытию объекта (на демонтаж, перевозку в случае безвозмездной передачи и др.).

2.3 Сравнительный анализ учета наличия, движения и поступления основных средств в соответствии с ПБУ и МСФО

Основные средства составляют значительную часть активов компаний, занятых во многих сферах предпринимательской деятельности. Информация о них имеет большое значение для характеристики финансового положения и результатов деятельности компании. Этим обусловлена роль МСФО 16 «Основные средства», принятого в 1993 году.

В разных видах учета в понятие «основное средство» вкладывается разный смысл. В российском учете объект основных средств - это в первую очередь средство труда со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев, а трактовка по МСФО № 16 «Основные средства» вовсе не предусматривает в качестве критерия обязательное использование актива как средства труда. Это позволяет относить к основным средствам объекты, которые в действительности не могут служить средством труда в буквальном значении. Согласно МСФО объект основных средств должен признаваться активом только в том случае, когда с большой степенью вероятности можно утверждать, что организация получит связанные с ним экономические выгоды и что фактические затраты на приобретение актива для нее могут быть надежно оценены. Таким образом, рассматриваемый нами стандарт № 16 «Основные средства» может применяться даже к объектам незавершенного строительства, а также объектам, находящимся на реконструкции Гроздова О. Три грани учета основных средств, или Реализация требований МСФО в комплексе подсистем RS.// Учет и автоматизация. 2003. №5.

. В соответствии же с РПБУ до тех пор, пока строительство не закончено, объекты не могут быть отнесены к категории основных средств и поставлены на баланс. Тот же международный стандарт распространяется на все виды инвестиций в недвижимость на стадии строительства или реконструкции, что никак не вписывается в рамки основного средства по российским понятиям.

Таким образом, очевидно, что два множества, одно из которых включает объекты, относящиеся к основным средствам согласно РПБУ, а другое - к Международным стандартам финансовой отчетности, пересекаются, но не совпадают: не все основные средства, которые учитываются на балансе в отечественных кредитных учреждениях, можно считать таковыми согласно МСФО, и наоборот.

Согласно российским правилам объект учитывается по первоначальной стоимости. Можно проводить его переоценку по восстановительной или рыночной стоимости, но не чаще чем один раз в год. В МСФО для повышения объективности оценки, наряду с этим, учитывают накопленный убыток от обесценения. Определяют его как разность балансовой (учетной) стоимости объекта и его возмещаемой стоимости (т.е. рассчитываемого по определенному алгоритму денежного эквивалента экономической выгоды, которую может принести данный объект). Такой подход позволяет выполнить важное условие, которое заключается в том, что балансовая стоимость основного средства не должна превышать возмещаемую. Балансовая стоимость объекта равна его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

Алгоритмы амортизации, установленные в МСФО 16, аналогичны российским. Возможно применение разных способов амортизации основных средств:: прямолинейного списания, способ списания пропорционально объему продукции и способ уменьшаемого остатка.

Способ прямолинейного списания предполагает, что функциональная полезность объекта зависит от времени использования его и не меняется на протяжении срока полезной службы. Амортизация производится путем равномерного распределения амортизируемой стоимости объекта в течение срока полезной его службы. При этом способе годовая норма и годовая сумма амортизации остаются постоянными весь срок полезной службы объекта, накопленная амортизация увеличивается, а балансовая стоимость объекта уменьшается равномерно.

Способ списания пропорционально объему продукции основывается на предположении, что функциональная полезность объекта зависит от результатов, а не от времени его использования. При этом срок полезной службы определяется количеством продукции или объемом услуг, которые компания рассчитывает произвести или оказать с использованием объекта. При применении данного способа амортизация производится путем распределения амортизируемой стоимости объекта прямо пропорционально количеству продукции (объему услуг), произведенной за соответствующие отчетные периоды. Годовая сумма амортизации может отличаться от года к году. Аналогично накопленная амортизация увеличивается, а балансовая стоимость уменьшается также в зависимости от количества произведенной продукции.

Способ уменьшаемого остатка исходит из того, что полезность и производительность основных средств в начальные периоды использования значительно выше, чем в последующие. Это может быть связано с быстрым моральным устареванием объекта или значительным возрастанием затрат на ремонт и техническое обслуживание в конце срока полезной службы. Для обеспечения адекватного соотнесения расходов с доходами амортизация объекта в каждом текущем периоде должна быть больше, чем в будущем. При этом способе норма амортизации применяется к балансовой, а не к амортизируемой стоимости объекта.

Подходы же к методологии начисления амортизации принципиально различаются Аксенова А., Гершун А. Основные средства: сравнение российских и международных стандартов. М., 2003. С. 24.

. В МСФО методология начисления амортизации тесно связана с экономическими выгодами, которые приносит актив, поэтому используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет эти выгоды. Так, по отечественным правилам накопленная амортизация никогда не превышает балансовой стоимости объекта учета, а однажды выбранный метод следует применять вплоть до полной амортизации объекта. По международным же стандартам амортизация начисляется в течение того периода, пока объект реально используется (то есть приносит экономическую выгоду). Другими словами, в ситуации, когда основное средство полностью «амортизировалось», но продолжает использоваться без переоценки, амортизация продолжает начисляться по его справедливой стоимости. Более того, в соответствии с МСФО метод расчета амортизации, применяемый к основным средствам, нужно периодически пересматривать, изменяя его в том случае, если стал иным принцип использования объекта (способ получения экономической выгоды). Срок полезного использования объектов также следует пересматривать с учетом предполагаемой выгоды от данного актива. Причем как в сторону увеличения - при модернизации (это предусмотрено в РПБУ), так и в сторону уменьшения - при переходе на новую технологию или вследствие иных изменений на рынке (кстати говоря, это достаточно часто наблюдается в сфере компьютерной техники).

Другая важная операция, которой следует уделить особое внимание, - переоценка. МСФО 16 предписывает использование одного из двух способов переоценки объектов основных средств. Можно сказать, что первый из них - индексирование до восстановительной стоимости с учетом износа - имеет сходство с аналогичным методом, применяемым в российском бухгалтерском учете. Второй - способ прямого пересчета до рыночной стоимости - принципиально отличается от алгоритмов, предусмотренных РПБУ.

Прямой пересчет до рыночной стоимости осуществляется следующим образом:

1) амортизация переоцениваемого объекта списывается;

2) его стоимость переоценивается;

3) расчет амортизации начинается заново с учетом оставшегося срока полезного использования объекта.

Иначе происходит отражение результатов переоценки. Сумма увеличения стоимости основных средств в результате переоценки должна признаваться в качестве дохода в той степени, в какой она компенсирует сумму уменьшения стоимости актива, признанную ранее в качестве расхода. И наоборот - уменьшение балансовой стоимости должно признаваться в качестве расхода и вычитаться непосредственно из соответствующей статьи «Результат переоценки», но в таких пределах, чтобы это уменьшение не превышало величину данной статьи в отношении того же самого основного средства.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Подводя итоги, можно сделать следующие выводы:

Порядок учета основных средств определен ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н).

Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих предприятию на правах собственности, осуществляется на следующих счетах:

«Основные средства» (активный);

«Амортизация основных средств» (пассивный);

«Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный).

Счет 01 «Основные средства» предназначен для получения информации о наличии и движении принадлежащих организации на правах собственности основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в текущую аренду.

При выбытии основных средств накопленная амортизация по объекту списывается в уменьшение его первоначальной стоимости. При этом дебетуют счет 02 «Амортизация основных средств» и кредитуют счет 01 «Основные средства».

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением.

При отражении основных средств в отчетности используются следующие виды оценок:

· фактическая стоимость;

· ликвидационная стоимость;

· амортизируемая стоимость;

· справедливая стоимость;

· балансовая (учетная) стоимость;

· возмещаемая сумма.

Амортизация объектов основных средств производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений:

· линейный способ;

· способ уменьшаемого остатка;

· способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

· способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Все основные вопросы, посвященные учету основных средств, Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) описывают в одном документе - стандарте МСФО 16. Международные стандарты Россия использует в качестве прототипа для своей новой бухгалтерской системы. И между российскими и международными стандартами учета основных средств есть как сходства, так и различия.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Часть I Налогового Кодекса РФ от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ.

2. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 №129-ФЗ.

3. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. Утверждены приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. №60н.

4. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. №94н (в ред. от 07.05.2003 №38н).

5. ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н).

6. Приказ МФ РФ от 12.12.05 № 147н.

7. Аксенова А., Гершун А. Основные средства: сравнение российских и международных стандартов. М., 2003.

8. Астахов В.П. Бухгалтерский финансовый учет. - М.: ИКЦ «Март», 2004.

9. Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет. М., 2002.

10. Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. П.С. Безруких. - М.: Бухгалтерский учет, 2002.

11. Вахрушина М.А. Бухгалтерский учет. М.: ОМЕГА-Л, 2003.

12. Гвелесиани Т.В. МСФО - применение в кредитных организациях. М., 2004.

13. Гроздова О. Три грани учета основных средств, или Реализация требований МСФО в комплексе подсистем RS.// Учет и автоматизация. 2003. №5.

14. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Комплексный анализ бухгалтерской отчетности. М., 2004.

15. Ефремова А.А. Комментарии к ПБУ 6/01 «Учет основных средств»// Сборник «Учетная политика на 2002 год: Бухгалтерский учет. Налоговый учет.» М., 2002.

16. Козлова Е.П. и др. Бухгалтерский учет в организациях. - М.: Финансы и статистика, 2002.

17. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. М., 2004.

18. Попова Р.Г., Самонова И.Н., Доброседова И.И. Финансы предприятий.- СПб.: Питер, 2002.

19. Русакова Е.А. Об учете основных средств.// Налоговый вестник. 2004. №4.

20. Русалева Л.А. Теория бухгалтерского учета: учебное пособие. - Ростов-на-Дону: «Феникс», 2002.

21. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет. М.: Финансы и статистика, 2005.

22. Ульянов И.П., Попова Л.В. Бухучет. Пособие для бухгалтера и менеджера. - М., 2002.

23. Финансовый учет: Учебник / Под. ред. В.Г. Гетьмана. - М.: Финансы и статистика, 2002.

24. Хонгрен Ч.Т., Форстер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. М.: Финансы и статистика, 2002.

25. Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа деятельности коммерческих предприятий. - М., 2003.

26. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятия. - М., 2002.

Страницы: 1, 2