Адаптация западного управленческого учета к российской теории и практике

Адаптация западного управленческого учета к российской теории и практике

- 5 -

Содержание.

1. Введение…………………………………………………………………….….3

2. Адаптация управленческого учета в России………………………………...4

3. Возможности применения «директ-костинга» на российских

предприятиях…………………………………………………………………..…8

4. Проблемы адаптации системы учета «стандарт-кост» к

отечественной учетной теории и практике…………………………………….15

5. Практическая часть. Задача № 4…………………………………………..…20

6. Заключение………………………………………………………………….…23

7. Литература…………………………………………………………………….26

1. Введение.

В экономическую жизнь нашей страны управленческий учёт вошёл вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных на рынок. В конкурентной среде от правильных, адекватных этой среде управленческих решений зависит зачастую не только процветание бизнеса, но и само его существование. Под воздействием различных объективных факторов, вызываемых новыми технологиями, государственным регулированием и ростом предприятий, усложняется структура бизнеса, возникает потребность в его дроблении на множество юридических лиц, в одновременном развитии многих направлений деятельности, в формировании значительного количества структурных подразделений (отделов, служб) как на уровне отдельных юридических лиц, так и на уровне холдингов.

Несмотря на то, что интерес к проблемам управленческого учета очевиден, далеко не всегда можно наблюдать среди специалистов единое мнение о его сущности, роли, назначении и месте в системе управления предприятием, теории учета; разворачивается дискуссия о том, есть ли управленческий учет в России, если нет, то нужно ли и как его внедрять. В настоящее время, в период становления системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, его стандартизации, которые происходят в условиях развития рыночных отношений, особенно важно и актуально осознать суть управленческого учета и его применимость в российской действительности.

Отсутствие единого подхода, общей точки зрения хотя бы в наиболее важных, принципиальных вопросах управленческого учета отрицательно повлияет на эффективность его применения на практике и интенсивность изучения в теории отечественного учета. С одной стороны необходимо изучение западного управленческого учета - факторов и причин возникновения, исторических и национальных особенностей, динамики, сущности, структуры и основных элементов, тенденций и перспектив развития, нерешенных проблем. С другой стороны, требуется анализ российской реальности: опыта отечественной учетно - аналитической школы, теории и практики экономики и управления; потребностей и задач, стоящих перед учетом в условиях становления рыночных отношений; тенденций развития экономики страны, предприятия (организации) как основного субъекта рыночных отношений.

Целью настоящей работы является рассмотрение проблемы современного российского управленческого учета методом сравнительного анализа. В результате такого сравнительного анализа, можно сделать выводы о наметившихся тенденциях, обозначить круг нерешенных проблем и очередность по степени важности их решения, а также обозначить проблему- управленческий учет.

2. Адаптация управленческого учета в России.

Прилагая усилия к развитию и внедрению управленческого учета на российских предприятиях, нельзя забывать как о национальных особенностях развития экономики России, так и об опыте развитых стран мирового сообщества. За последние годы осуществлены попытки объяснения теоретических основ управленческого учета в основном на примере зарубежных стран, однако, четкого определения специфических для России функций этого вида учета пока не выработано. При этом положении вещей переход на рыночные отношения, изменения в организации бухгалтерского учета настоятельно требуют решения данной проблемы, тем более, что в России и состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и нормы обязательных, а также амортизационных отчислений, и налоговая система подвержены достаточно частым изменениям.

К проблемам управленческого учета необходимо подходить через понимание исторических особенностей развития страны и национальных особенностей ментальности населения, которому предстоит проводить в жизнь реформы, призванные перевести Россию в разряд стран с развитой экономикой.

Как показывает анализ отчетности  российских предприятий, есть и позитивные сдвиги в корпоративном управлении ряда компаний начиная с 2000 года. Главный из них - улучшение качества финансовой отчетности. Крупнейшие российские компании стали предоставлять отчетность, составленную по международным стандартам (или GAAP US), причем некоторые не только по итогам за год, но и за полугодие и даже квартал. В частности, это ОАО “ЛУКОЙЛ”, РАО “ЕЭС России”, ОАО “Газпром” и т.д. Однако по-прежнему акционерам трудно разобраться в бухгалтерской отчетности, поскольку лишь немногие компании предоставляют подробную пояснительную записку такой отчетности [18, стр. 50].

Еще одним положительным фактом является расширение и конкретизация требований к финансовой отчетности. Если ранее российская финансовая отчетность была ориентирована исключительно на предоставление 4-х основных табличных форм, то в настоящее время появились требования к раскрытию отдельных статей бухгалтерского баланса, комментариев к отчетности, оценке финансового состояния предприятия. Значительно увеличился объем, улучшилось содержание пояснительной записки к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, что сказалось на информативности предоставляемой отчетности.

Анализ современного состояния системы управленческого учета в России, показывает, что существенная часть хозяйствующих субъектов пользуется теми или иными элементами управленческого учета, но не знает, что это и есть управленческий учет. Это относится, в первую очередь, к “новым” предприятиям и холдингам, к ситуации, когда на крупные российские предприятия приходит молодая, западно-ориентированная команда управленцев.

У так называемых “старых” предприятий, которые составляют большую часть российской промышленности, ситуация хуже - они унаследовали с советских времен формы и методики калькулирования себестоимости, которые неприменимы к рыночным условиям хозяйствования, а проводить методологическую работу самостоятельно не в силах.  

Результатом реформ бухгалтерского учета, начавшейся десять лет назад, было принятие Положений по бухгалтерскому учету, отвечающих требованиям международной системы финансовой отчетности. Также были внесены изменения и дополнения в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, принят новый План счетов бухгалтерского учета. Необходимо отметить, что большинство нововведений в Плане счетов бухгалтерского учета вытекает из содержания положений по бухгалтерскому учету [3].

Применение международных стандартов финансовой отчетности связано с необходимостью привлечения в организацию капитала (включая иностранный) для дальнейшего развития производства, инфраструктуры.

В настоящее время интерес к проблемам управленческого учета все возрастает. Управленческий учет необходим как некоммерческому или государственному предприятию, так и коммерческим производителям продукции или организациям, предоставляющим услуги. Если какая-нибудь благотворительная организация намерена осуществить эффективное планирование на будущее и увеличить до максимального предела отдачу от своих ресурсов то, чтобы помочь своим менеджерам достичь этих целей, ей необходима качественная информация управленческого учета в той же степени, в какой она нужна любой компании, нацеленной на получение прибыли.

Управленческий учет в России получает все более широкое распространение, прежде всего в филиалах западных и крупных российских компаниях. Встречаются два типа отношений к управленческому учету. Первый тип отношения характерен для представительств и филиалов зарубежных компаний. Такие клиенты хорошо знают и формулируют требования к управленческой информации корпоративного масштаба. Они требуют тщательного сбора данных, которые затем обрабатываются на уровне материнской компании. Но, к сожалению, с большой задержкой во времени. При этом теряется роль оперативных данных, предназначенных для целей краткосрочного планирования и оперативного управления. Такой подход представляется несколько однобоким, нацеленным лишь на стратегические аспекты управленческого учета [13].

Другой тип отношения к управленческому учету свойственен крупным российским предприятиям. Такие корпорации в управленческом учете прежде всего ориентируются на учет затрат и оценку себестоимости продукции. Это другая вредная крайность в использовании управленческого учета. Кроме того, технические задания на внедрение управленческого учета в проектах внедрения в этих компаниях составляют, как правило, главные бухгалтеры. В результате в модулях автоматизированных систем управления очень часто реализуются функции, дублирующие инструкции и положения по ведению финансового учета для целей налогообложения. Такого рода подход подменяет и выхолащивает саму суть системы управленческого учета [16].

Однако в последнее время появляются предприятия, пытающиеся использовать и расширить мировой опыт управленческого учета, адаптировать его к условиям российского рынка. Это, как правило, молодые и агрессивно развивающиеся компании, работающие в развитых секторах рынка в условиях жесткой конкуренции.

Адаптация бухгалтерского учета и отчетности России к международным учетным стандартам зависит не только от решения методологических, организационных и технических вопросов в области бухгалтерского учета, но и от степени развития рыночных отношений в деятельности организаций. Например, Положение о бухгалтерском учете и отчетности разрешает использовать метод начисления в реализации продукции (она может считаться реализованной в момент отгрузки и предъявления платежных документов), однако ввиду недостаточной платежеспособности многих покупателей поставщики продукции не рискуют перейти на указанный метод и продолжают использовать кассовый метод учета реализации.

Нужно учитывать и тот факт, что часть организаций сознательно искажает учетные данные, влияющие на размеры объема реализации, прибыли и налогов. В таких организациях адаптация бухгалтерского учета и отчетности к международным стандартам становится особенно проблематичной.

3. Возможности применения «директ-костинга» на российских предприятиях.

Непростые рыночные процессы, определяющие усложнение ориентации отдельного товаропроизводителя, влияющие на колебания объемов производства и реализации продукции, а также увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме существенно сказываются на поведении себестоимости изделий, а значит и на прибыли. По мере усиления этих тенденций увеличивается потребность товаропроизводителей в информации о затратах на изготовление изделий и их реализацию, не искаженных в результате распределения косвенных расходов и относительно неизменных на единицу выпускаемой продукции при любом объеме производства. Такую информацию в виде данных о неполной производственной себестоимости и маржинальном доходе дает подсистема управленческого учета «директ-костинг».

В условиях постоянно развивающегося рынка администрация и менеджеры должны иметь под рукой оперативную информацию о том, во что в действительности обходится предприятию производство продукции, оказание услуг, осуществление определенного вида деятельности вне зависимости от того, каковы на сегодняшний день управленческие расходы.

«Директ-костинг» - зарубежная система управленческого (производственного) учета, возникшая и развивающаяся в условиях рыночной экономики. В нашей стране до последнего времени была распространена система учета и калькулирования полной себестоимости, «директ-костинг» практически не применялся. В условиях централизованно планируемой экономики в нем не было необходимости.

С переходом на рыночные условия хозяйствования положение существенным образом меняется. Предприятия, в первую очередь основанные на частной собственности, проявляют к управленческому учету, в том числе и к его основе - «директ-косту», повышенный интерес. Пережив шоковое состояние от расстройства экономических связей и неразберихи, связанной с распадом СССР, от галопирующей инфляции 90-х годов, валютного дефолта и других экономических потрясений конца прошлого века, предприятия постепенно приходят в себя и начинают действовать по объективным законам рыночной экономики. Естественным в этих условиях становится применение апробированных на практике средств и инструментов реализации рыночных законов, форм и методов менеджмента, в том числе системы «директ-костинга».

Система директ-костинга должна внедряться с учетом особенностей и традиций учетно-аналитической работы в нашей стране. Хорошие условия для этого создает действующий План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000г [3]. Он предусматривает возможность использования элементов «директ-коста» или всей его системы по крайне мере в трех вариациях.

Первый, принципиально новый для отечественной учетной теории и практики учет полной себестоимости вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и периодические, связанные в основном с длительностью отчетного периода. Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательное производство», косвенные затраты - по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» с кредита счетов производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг, помимо прямых производственных затрат включаются и косвенные производственные затраты, учтенные в течение отчетного периода на счете 25, что отражается записью по дебету счетов 20 или 23 и кредиту счета 25. Периодические затраты, собираемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции: дебет счета 90 «Продажи», кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы»[7, стр. 357].

Такой подход в принципе реализует одну из основных идей «директ-коста»: разделение общих затрат по признаку их связи с производством и его обслуживанием и калькулирование на этой основе неполной, ограниченной, в основном переменной себестоимости продукции, работ, услуг. Разрешением применять этот вариант учета затрат и результатов деятельности предприятиям было дано разрешение к использованию элементов «директ-костинга» на практике.

Другим важным методом, позволяющим контролировать издержки производства с использованием принципов «директ-костинга», является введение в план счетов бухгалтерского учета счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету этого счета отражается фактическая производственная (фабрично-заводская) себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и оказанных услуг. При этом кредитуют счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». По кредиту счета 40 учитывается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи» [7, стр. 358].

Разница между дебетовым и кредитовым оборотом счета 40 может быть выявлена на первое число каждого месяца. Она представляет собой отклонение фактических затрат на изготовление продукции от заданных по плану или нормативу. Экономия, означающая превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск готовой продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90 «Продажи». Перерасход списывается со счета 40 дополнительной записью. По итогу за месяц, квартал или год счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» сальдо не имеет и потому в балансе не отражается.

В конце отчетного периода после определения объема незавершенного производства исчисляется фактическая себестоимость сданной на склад готовой продукции или выполненных работ, услуг.

Таким образом, и по дебету, и по кредиту счета 40 фиксируется один и тот же объем продукции, работ, услуг, но в разной оценке: на дебете - по фактической себестоимости, на кредите - по нормативной (плановой) себестоимости. Отклонения фактической себестоимости от нормативной выявляются сопоставлением дебетового и кредитового оборотов в целом по счету. При использовании специального счета «Выпуск продукции (работ, услуг)» реализуется нормативный принцип «директ-коста» и обязательность отражения только производственной себестоимости. В условиях «директ-коста» она должна учитываться без постоянной части накладных расходов.

При организации учета затрат и результатов по этому варианту по данным счета 90 «Продажи» получаем следующую информацию, руб.:

Общая продажная стоимость реализованной продукции,

работ и услуг……………………………………………………….900 000

Налог на добавленную стоимость………………………………...150 000

Выручка от реализации……………………………………………750 000

Нормативная производственная себестоимость реализации……380 000

Отклонение фактической себестоимости от нормативной……... - 4 800

Фактическая производственная себестоимость реализации…….375 200

Маржинальный доход, или сумма покрытия (750 000-375 200)...374 800

Общие управленческие и сбытовые расходы…………………….182 400

Прибыль от реализации (374 800 - 182 400)……………………...192 400

Этот вариант учета затрат и результатов представляет собой интегрированную систему организации финансового и управленческого учета, когда учет осуществляется в единой системе счетов. Однако это совсем не означает, что такой учет должен вестись исключительно в рамках одной бухгалтерии. Организация производственного учета по данному варианту предполагает выбор между системой аналитического учета к существующим синтетическим счетам или использованием самостоятельной системы счетов.

В первом случае обеспечивается возможность использования элементов «директ-коста» на предприятиях, которые по тем или иным причинам не желают или считают пока нецелесообразным разделять бухгалтерию на производственную и финансовую, т.е. возможность внедрения данного варианта в условиях постепенного перехода к современным методам менеджмента и перестройки в связи с этим системы бухгалтерского учета. Эффективен этот вариант и для малых предприятий, имеющих значительное количество объектов учета (видов продукции, субъектов производства и т.п.) и недлительный цикл производственного процесса. Они учитывают общехозяйственные (накладные) расходы обособленно от прямых и могут списывать их ежемесячно полностью на затраты по реализованной продукции, работам, услугам. Для средних и крупных предприятий «директ-кост» должен быть частью самостоятельной системы управленческого учета и использовать все его элементы, в том числе и систему специальных счетов. Это считается высшей формой организации «директ-коста» [10, стр. 359].

Кроме специальных счетов, предназначенных для всей системы управленческого учета, для «директ-коста» можно использовать существующие счета расходов по обслуживанию производства и управлению. Обороты по этим счетам нужно разделить по постоянную и переменную части. Общехозяйственные расходы следует считать полностью постоянными, периодическими, т.е. зависящими от длительности отчетного периода. Согласно международным стандартам бухгалтерского учета они могут не распределяться косвенным способом между объектами калькулирования, а прямо относиться на тот или иной счет результатов в зависимости от выбранного варианта связи между финансовой и производственной бухгалтерией.

Что касается учета производственных накладных расходов, то здесь можно говорить о двух подходах с позиций применения «директ-костинга».

Первый подход предполагает использование принципа деления производственных накладных расходов на постоянные и переменные в учете полной себестоимости, что необходимо для анализа эффективности деятельности подразделений предприятия и определения влияния этой деятельности на производственные результаты [8, стр. 175].

Постоянные расходы не зависят от объема деятельности подразделений предприятия. Их величину устанавливают по смете исходя из объема деятельности подразделения, ориентированного на нормальную загрузку производственных мощностей.

Использование отдельных группировок постоянных и переменных производственных накладных расходов связано с взаимным распределением накладных расходов вспомогательных подразделений и последующим их отнесением на основные подразделения. Постоянные накладные расходы в данном случае включают в расчет подразделения, принимая во внимание фактический объем деятельности, а переменные накладные расходы относят на затраты полностью.

Для учета экономии или перерасхода по накладным производственным расходам в системе счетов управленческого учета открывается специальный счет «Отклонения по накладным расходам за счет изменения объема деятельности». Рассчитанные отклонения отражают по дебету этого счета: перерасход обычной записью, экономию - методом красного сторно. В конце отчетного периода учтенные на этом счете отклонения списывают на дебет счета результатов, подчеркивая тем самым влияние колебаний постоянных расходов в зависимости от объема на результаты производственной деятельности.

Второй подход связан с тем, что в учете по подразделениям, местам возникновения затрат между ними распределяют только переменные производственные накладные расходы [8, стр. 177]. Постоянные расходы, не распределяя, общей суммой списывают на дебет счета результатов управленческой бухгалтерии. Такой подход вызывает необходимость ведения по подразделениям двух счетов для учета производственных накладных расходов: «Постоянные производственные накладные расходы» и «Переменные производственные накладные расходы». В существующей практике учета на отечественных предприятиях в качестве счета постоянных производственных накладных расходов может применяться счет 25 «Общепроизводственные расходы», а в качестве счета переменных производственных накладных расходов - свободный счет 24. При таком подходе значительно снижается трудоемкость учетных работ, связанных с расчетами по распределению накладных расходов.

Кроме того, при втором варианте можно вообще не собирать постоянные расходы на счетах производственных подразделений, а прямо списывать их со счетов расходов на счет результатов. Но так как учет накладных расходов по производственным подразделениям связан не только с методикой их распределения, но и с контролем за эффективностью работы подразделений, счета постоянных накладных расходов производственных подразделений целесообразно использовать в обоих случаях. При таком подходе реализуется двух ступенчатый принцип учета маржинального дохода. Схема двухступенчатого учета маржинального дохода в этом случае выглядит следующим образом:

Двухступенчатый учет сумм покрытия

Выручка от реализации без НДС и акцизов

- Переменные прямые производственные расходы

- Маржинальный доход (сумма покрытия) 1

- Постоянные производственные накладные расходы подразделения

Маржинальный доход (сумма покрытия) 2

- Периодические (общехозяйственные) расходы

Прибыль от реализации

Для промышленных предприятий можно рекомендовать и многоступенчатый принцип формирования маржинального дохода, а в конечном итоге и прибыли предприятия, что повышает действенность внутреннего контроля за эффективностью работы подразделений [17, стр. 67].

Страницы: 1, 2