Аудит товарно-материальных ценостей

Организация, передающая материалы в переработку, учитывает их в течение времени переработки на счете 10 "Материалы", субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону". По окончании переработки затраты на переработку и стоимость материалов формируют себестоимость готовой продукции.

При этом в учете организации-заказчика производятся следующие записи:

Дебет счета 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" Кредит счета 10-1 "Сырье и материалы" - списывается учетная стоимость сырья и материалов, переданных в переработку;

Дебет счета 20 "Основное производство" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на основании актов сдачи-приемки выполненных работ отражается стоимость работ по переработке (без учета НДС), принятых к оплате;

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - приняты к учету суммы НДС от стоимости работ по переработке давальческого сырья и материалов;

Дебет счета 20 "Основное производство" Кредит счета 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону" - списывается учетная стоимость сырья и материалов, переданных в переработку, по получении готовой продукции, изготовленной из них;

Дебет счета 43 "Готовая продукция" Кредит счета 20 "Основное производство" - принимается к учету готовая продукция в момент получения продуктов переработки от организации-переработчика по величине затрат, образующих себестоимость готовой продукции.

Таким образом, передача материалов (давальческого сырья) в переработку не рассматривается как их продажа и организация-заказчик при этом не использует счет 90 "Продажи".

Если договором предусматривается оплата работ организации-переработчика частью передаваемых материалов, то операции по передаче данной части материалов должны оформляться и учитываться организацией-заказчиком в установленном порядке как их продажа.

Счет 004 "Товары, принятые на комиссию" применяется организациями-комиссионерами для учета поступления, движения и выбытия товара, принятого от комитента на комиссию в с По договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента (т.е. лица, по поручению которого совершается сделка) произвести одну или несколько операций от своего имени за вознаграждение. Разновидностью договора комиссии является договор консигнации. Комитент, именуемый консигнантом, передает товары комиссионеру (консигнатору) для продажи третьим лицам.

Консигнатор в случае выполнения условий договора обычно получает комиссионное вознаграждение в виде скидки от цены товара, если цена консигнанта фиксирована.

Если договором предусмотрены свободные цены продажи, то консигнатор может получить дополнительную прибыль в виде разницы в ценах, зафиксированных в договоре консигнации, и фактически проданных по сделке.

В любом случае по договору комиссии или консигнации комиссионер (консигнатор) получает не принадлежащие ему товарно-материальные ценности для продажи и должен обеспечить их сохранность. Поэтому ведение счета 004 является для него обязательным условием для представления в отчетности комитенту (владельцу материальных ценностей).

Полученные по договору комиссии товары принимаются к учету по дебету счета 004 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах, и списываются с забалансового счета 004 при продаже либо при возврате товаров комитенту.

Аналитический учет на счете 004 ведется по видам товаров и организациям (лицам) - комитентам, так как необходимо обеспечить не только сохранность каждой единицы товара, но и правильно произвести расчеты с каждым комитентом.

При этом комиссионер производит следующие учетные записи:

Дебет счета 004 "Товары, принятые на комиссию" - отражена стоимость товаров, принятых для продажи по договору комиссии;

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражена задолженность за принятые на комиссию товары перед комитентом;

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражена задолженность покупателей перед комиссионером (в аналитическом разрезе по каждому покупателю);

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит счета 90 "Продажи" - отражено комиссионное вознаграждение, уплаченное (подлежащее уплате) комитентом комиссионеру; <P>Дебет учета денежных средств Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - погашена задолженность покупателей перед комиссионером;

Дебет счета 51 "Расчетные счета" Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - погашена задолженность по комиссионному вознаграждению;

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 51 "Расчетные счета" - погашена задолженность перед комитентом, исчисленная как стоимость принятых по договору товаров, за вычетом суммы комиссионного вознаграждения и других расходов, понесенных комиссионером, если это предусмотрено договором или связано с исполнением комиссионером налоговых обязательств в связи с посредническим договором;

Дебет счета 90 "Продажи" Кредит счета 44 "Расходы на продажу" - списаны расходы комиссионера на продажу;

Дебет счета 90 "Продажи" Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - отражена задолженность бюджету по НДС с суммы комиссии;

Дебет счета 90 "Продажи" (99 "Прибыли и убытки") Кредит счета 99 (90) - отражен финансовый результат по данной операции как сравнение оборотов за отчетный период;

Кредит счета 004 "Товары, принятые на комиссию" - списана с учета стоимость проданных товаров.

Правоотношения сторон по договорам комиссии регулируются гл. 51 ГК РФ. Согласно ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего. Поэтому товары, поступившие на комиссию, не отражаются на балансе комиссионера, а учитываются в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию".

При отгрузке товара покупателю в учете организации-посредника отражается дебиторская задолженность покупателя по оплате товаров и кредиторская задолженность перед комитентом. Для учета расчетов с комитентом организация-комиссионер может использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например субсчет "Расчеты с комитентом".

В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 сумма комиссионного вознаграждения для комиссионера является доходом от обычных видов деятельности. В бухгалтерском учете выручка от обычных видов деятельности признается при наличии условий, предусмотренных п. 12 ПБУ 9/99, в данном случае эти условия считаются выполненными при реализации товаров покупателю.

В соответствии с п. 2 ст. 475 ГК РФ в случае существенного нарушения требований, предъявляемых к качеству товара, покупатель вправе отказаться от исполнения договора купли-продажи.

На основании п. 1 ст. 990 ГК РФ комиссионер заключает сделку с покупателем от своего имени. При этом по сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер. Следовательно, покупатель имеет право возвратить некачественный товар комиссионеру (если иные условия не установлены договором).

При отказе покупателя от исполнения договора купли-продажи из-за несоответствия качества поставленного товара в бухгалтерском учете комиссионера уменьшается задолженность покупателя по оплате возвращенного им товара, а также уменьшается задолженность комиссионера перед комитентом по расчетам за проданный товар. Одновременно возвращенный товар отражается комиссионером по дебету забалансового счета 004, так как право собственности на него принадлежит по-прежнему комитенту.

Ввиду того что при возврате покупателем некачественного товара договор комиссии не может быть выполнен комиссионером по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение и на возмещение понесенных расходов в соответствии с п. 2 ст. 991 ГК РФ.

Рассмотрим порядок отражения операций у комиссионера при реализации товаров по договору комиссии:

получение товара от комитента:

Д-т 004 "Товары, принятые на комиссию" - получен товар по договору комиссии;

реализация покупателю принятых на комиссию товаров:

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом", - отражена задолженность покупателя за отгруженные ему товары;

Д-т 51 "Расчетные счета" К-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - поступили средства от покупателя за отгруженные товары;

Д-т 004 "Товары, принятые на комиссию" - товар, принятый на комиссию, списан с забалансового счета;

Д-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом", К-т 90 "Продажи", субсчет "Выручка", - признан доход в виде комиссионного вознаграждения;

Д-т 90 "Продажи", субсчет "НДС", К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", - начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения;

Д-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом", К-т 51 "Расчетные счета" - денежные средства за вычетом комиссионного вознаграждения перечислены комитенту;

возврат нереализованного товара комиссионером комитенту:

К-т 004 "Товары, принятые на комиссию" - неоплаченный товар возвращен комиссионером в соответствии с условиями договора купли-продажи;

возврат некачественного товара комиссионером. Брак выявлен комиссионером до реализации товара покупателю:

К-т 004 "Товары, принятые на комиссию" - некачественный товар возвращен комиссионером в соответствии с условиями договора купли-продажи;

возврат некачественного товара покупателем комиссионеру:

Д-т 004 "Товары, принятые на комиссию" - отражен возврат товара покупателем;

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с комитентом" (сторно), - отражен возврат принятых на комиссию товаров;

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К-т 51 "Расчетные счета" - покупателю перечислены денежные средства за возвращенный товар;

К-т 004 "Товары, принятые на комиссию" - возвращенный товар передан комитенту.

Особенности налогового учета у комиссионера

по возвращаемому товару

Согласно п. 1 ст. 156 НК РФ налоговой базой по НДС при осуществлении посреднических услуг является сумма вознаграждения (любых других доходов), полученная при исполнении заключенных договоров.

Если покупатель возвращает некачественный товар, договор комиссии не может быть выполнен комиссионером по причинам, зависящим от комитента; поэтому в соответствии с п. 2 ст. 991 ГК РФ комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение и на возмещение понесенных расходов. В связи с этим комиссионер не осуществляет корректировку выручки (комиссионного вознаграждения) и суммы НДС в случае возврата некачественного товара покупателем, если бракованный товар был передан на реализацию комитентом, а не возник по вине комиссионера.

1.3. Проверка состояния складского хозяйства и обеспечения сохранности материальных ресурсов

Для осуществления непрерывности процессов расширенного производства предприятия создают и пополняют запасы товарно-материальных ценностей как составной части их производственных фондов.

С увеличением объемов производства особую актуальность Представляют вопросы рационального формирования и использования указанных запасов и обеспечения их безусловной сохранности; ресурсосбережение выступает важным направлением

эффективного ведения хозяйства, на что обращается особое внимание. Осуществлению этих задач способствует организация надлежаще-го экономического контроля на каждом предприятии. Основными задачами аудита товарно-материальных ценностей на предприятии является проверка:

-состояния учета, хранения и эффективности использования материальных ресурсов;

-соответствия фактического наличия ресурсов данным бухгалтерского учета и потребностям предприятия;

-выявления непригодных для использования ценностей с опре-делением суммы причиненного ущерба и виновных лиц;

-полноты и своевременности оприходования, законности и целе-сообразности расходования и списания товарно-материальных цен-ностей;

-обоснования и соблюдения установленных норм расхода сырья, материалов, топлива, нефтепродуктов и других ценностей, своевре-менности и качества инвентаризаций и правильности принимаемых по результатам ревизии решений.

На каждом предприятии должна быть разработана конкретная программа внутрихозяйственного контроля за сохранностью и ис-пользованием материальных ресурсов, которая должна предусмат-ривать подробный перечень проверяемых вопросов, сроки проверки и фамилии исполнителей. Программа носит комплексный характер и включает сведения по видам ресурсов.

В условиях полной документальной ревизии целесообразно сна-чала проверить организацию складского хозяйства, состояние хране-ния, учета и сохранности товарно-материальных ценностей, затем выявить полноту, своевременность и правильность оприходования всех поступающих на предприятие ценностей по отдельным каналам поступления и отраслям производства. После этого устанавливают полноту, своевременность и правильность списания ценностей по от-дельным направлениям их выбытия. Заканчивается ревизия выявле-нием соблюдения установленного порядка нормирования товар-но-материальных ценностей, соответствия их фактического остатка нормативному, наличия излишних ценностей и соответствия данных бухгалтерского учета данным бухгалтерской, статистической и опе-ративной отчетности об их наличии и движении.

Основными источниками ревизии являются; первичные доку-менты по движению товарно-материальных ценностей, данные ре-гистров аналитического и синтетического учета, инвентаризацион-ные описи товарно-материальных ценностей, данные бухгалтерской и статистической отчетности.

В обеспечении сохранности и рационального использования то-варно-материальных ценностей важное значение имеет правильная организация складского хозяйства, в понятие которого входит нали-чие необходимых помещений и емкостей для их хранения с набором измерительных, учетных, противопожарных и охранных средств. Поэтому при осуществлении экономического контроля за состояни-ем хранения и сохранности товарно-материальных ценностей в пер-вую очередь следует уделять внимание организации складского хо-зяйства.

Особые контрольные функции в этом отношении возложены на главного бухгалтера предприятия. При его непосредственном участии осуществляется вся организаторская работа по подготовке мест хранения товарно-материальных ценностей, обеспечению их необхо-димыми весоизмерительными и противопожарными средствами и тарой, зачислению отдельных лиц на должности материально ответ-ственных работников, инструктаж.

С лицами, принимаемыми на должность заведующего складом, должен заключаться договор о полной индивидуальной материаль-ной ответственности.

На выявление всех недостатков в организации складского (учета) хозяйства, хранения и сохранности товарно-материальных ценностей направлен последующий контроль за указанными операциями, основной формой которого являются документальные ревизии.

В ходе ревизии устанавливают наличие и состояние складских помещений и других емкостей, предназначенных для хранения соответствующих видов товарно-материальных ценностей, подъездных путей и околоскладских площадок, весоизмерительных приборов,

противопожарных средств, охраны, хранения и складского учета. Проверку складских помещений и емкостей для хранения товарно-материальных ценностей рекомендуется проводить путем их осмотра в натуре в начале ревизии.

Аудиторы устанавливают техническое состояние тех или иных помещений (наличие исправной крыши, стен, полов, остекленных и огражденных оконных проемов, наружных и внутренних запоров на дверях и воротах, оборудование стеллажными полками, закромами), необходимых весов, расчетных таблиц, мерной тары и других измерительных приборов, а также поддержание режима влажности, температуры и освещенности. При этом обращают внимание на соблю-дение действующего порядка клеймения весов и других измеритель-ных приборов, обеспечения ими потребностей ревизуемого предпри-ятия. Необходимо помнить, что материалы по секциям складов, а внутри их по отдельным группам и типо-, сорторазмерам материалов должны размещаться таким образом, чтобы обеспечить возможность быстрой их приемки, отпуска и проверки наличия. В местах хранения каждого вида материала должны быть прикреплены ярлыки, в которых указываются наименование, номенклатурный номер, единица измерения и норма запаса.

1.4.Аудиторская проверка полноты оприходования и правильности оценки покупных материальных ресурсов.

Важным звеном организации систематического контроля за обоснованностью поступления является предварительный и текущий контроль за указанными операциями осуществляемый вышестоящими лицами.

Текущий контроль осуществляется в процессе поступления и орприходования указанных товарно-материальных ценностей путем проверки товарно -транспортных накладных, счетов-фактур, других сопроводительных документов, их встречной сверки с документами по оприходованию этих ценностей.

Всестороннему изучению подлежат указанные операции при документальных ревизиях. Особое внимание следует обратить на обоснованность приобретения тех или иных ценностей, своевременность их оприходования и эффективность использования. Необходимо выяснить соблюдается ли на предприятии порядок выдачи доверенностей на получение товарно- материальных ценностей и отчетности по их использованию.

Своевременность оформления документов при приемке и отпус-ку ценностей и записи в книги или- карточки складского учета прове-ряется при обследовании мест хранения товарно-материальных цен-ностей. При этом необходимо выяснить наличие на складе неучтен-ных излишков, договоров (контрактов) и разовых сделок по постав-щикам материальных ресурсов.

Объектом исследования аудиторско-ревизионных проверок яв-ляется оперативная и служебная информация.

На проверяемом предприятии изучается учет в журнале посту-пивших грузов по каждому поставщику об ассортименте и сроках поставки материальных ресурсов по договору (контракту) и прове-ряется на основании документов фактически поступивший ассорти-мент материалов с указанием даты поступления. При этом проверка достоверности приведенной информации является важной деталью аудита. Для этого информацию, содержащуюся в оперативном учете, сопоставляют с данными бухгалтерского учета.

Выявить нарушавших условия договора (контракта) поставщи-ков позволяет достоверная информация о выполнении договорных обязательств. При установлении факта нарушения условий договора (контракта) к нарушителям предъявляются штрафные и другие сан-кции. Если штрафные санкции не'были удовлетворены, следует вы-яснить, не связано ли это с пропуском исковой давности или непра-вильным и неполным оформлением исковых материалов через хо-зяйственные суды и выявить конкретных виновников. Эту информа-цию можно получить при изучении бухгалтерских регистров по уче-ту расчетов по претензиям на счете 63 "Расчеты по претензиям" и до-кументов, на основании которых отражены записи в этих регистрах, а также материалов служебной переписки по предъявленным претен-зиям.

Регистры синтетического и аналитического учета по счетам, на которых собирается информация о наличии и движении ценностей (счет 15 "Заготовление и приобретение материалов", счет 16 "Откло-нения в стоимости материалов", счет 10 "Материалы" в разрезе суб-счетов и прочие), отчеты материально ответственных лиц с прило-женными к ним первичными документами, регистры синтетического и аналитического учета расчетов с поставщиками и прочие регистры являются источниками проверки полноты оприходования товар-но-материальных ценностей.

При проверке полноты и правильности оприходования покуп-ных материальных ценностей устанавливают соответствие итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета товарно-материальных ценностей данным других учетных регистров.

Поступившие товарно-материальные ценности иногда оформля-ют внутренними документами: сопроводительными документами поставщиков с наложенными штампами получателя груза, приемны-ми актами, приходными накладными и другими документами, зави-сящими от принятого порядка оформления груза.

Внутренние документы сверяются с сопроводительными доку-ментами поставщиков при проверке полноты оприходования мате-риальных ценностей. При этом проверяются правильность состав-ления актов на расхождение в количестве и качестве поступивших товарно-материальных ценностей и своевременность предъявле-ния претензий к поставщикам или железнодорожной (транспор-тной) организации. Расхождения в количестве и качестве посту-пивших ценностей могут образовываться за счет их присвоения и оформления подложных документов (актов) в целях сокрытия не-достач или пересортиц товарно-материальных ценностей. Можно также обнаружить подлоги в сопроводительных документах пос-тавщиков при оприходовании материальных ценностей, такие как изменения наименования отдельных видов товарно-материальных ценностей или их потребительских свойств (сортности, марки, ар-тикула, размера, влажности и прочие), завышение веса брутто, та-ры и другие нарушения. Поэтому при проверке документов на оп-риходование ценностей необходимо хорошо владеть экспертной оценкой документов. Сомнительные документы необходимо све-рить с записями в отчетах материально ответственных лиц, прове-рить правильность бухгалтерских записей и произведенных запи-сей в регистрах бухгалтерского учета, таких как накопительные ве-домости, журналы-ордера. Если есть необходимость, производят встречную проверку с документами, находящимися у поставщиков товарно-материальных ценностей.

При проверке полноты оприходования ценностей изучают пра-вильность их оценки, руководствуясь при этом Законом "О бухгал-терском учете и отчетности".

От правильной организации и постановки синтетического и ана-литического учета зависит правильность оценки материальных цен-ностей. Следовательно, в ходе аудита прежде всего необходимо про-верить правильность учета на счете 10 "Материалы" в разрезе субсче-тов и по каждому наименованию материальных ценностей в зависи-мости от их потребительских свойств. Затем проверяется присвоение материальным ценностям номенклатурного номера в зависимости от их потребительских свойств и их запись в первичных документах и складском учете. При этом аудитор составляет следующую вспомога-тельную ведомость (табл.1).

Таблица 1. Ведомость проверки правильности присвоения номенклатурного номера поступившим от поставщиков товарно-материальным ценностям

Страницы: 1, 2, 3