Аудиторская проверка

Аудиторская проверка

Вопросы

1. Возникновение аудита. Предмет и задачи аудита

2. Правовые основы и субъекты аудита

3. Факторы и степень убедительности в проверке

4. Программа аудита уставного капитала

1. Возникновение аудита. Предмет и задачи аудита

Аудиторская деятельность (аудит) представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению вневедомственных проверок финансовой отчетности, документов бухучета, налоговых деклараций и др. финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг.

Аудитор - лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период. Аудитор отличается от ревизора по своей сущности, по подходу к проверке документации, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам, сделанным по результатам проверки, и т.д.

Аудит обеспечивает не только проверку достоверности финансовых показателей, но и, а это не менее важно, разработку предложений по оптимизации хозяйственной деятельности с целью рационализации расходов и увеличения прибыли. Аудит можно определить как своеобразную экспертизу бизнеса.

Аудиторская деятельность включает, помимо проверок, оказание различного рода услуг: ведение и восстановление учета, консультации по вопросам ведения учета, налогообложения, обучения и др.

Проф. Дж. Робертсон подчеркивает, что аудит - это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска. И далее заключает, что аудит способствует уменьшению до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. Можно примерно спрогнозировать этот риск и определить вероятность благоприятных событий. В то же время предпринимательский риск компании прямого влияния на аудиторов не оказывает.

Отличие аудита от судебно-бухгалтерской экспертизы состоит в том, что аудит - независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспертиза осуществляется по решению судебных органов.

Аудит существует независимо от отсутствия или наличия уголовного или гражданского дела.

Профессия независимого бухгалтера-аудитора возникла в прошлом веке в АО Европы. Это было вызвано потребностью в объективной оценке отчетности АО, получении достоверных данных о финансовом положении предприятия. Эти объективные данные мог дать только независимый от фирмы специалист.

В настоящее время во всех странах мира с рыночной экономикой существует общественный институт аудита со своей организационной и правовой инфраструктурой.

Бухгалтер-аудитор является представителем свободной профессии, как, например, врачи, частнопрактикующие адвокаты, музыканты. Однако аудиторы, работающие в одиночку, в развитых странах с рыночной экономикой в настоящее время встречаются все реже. Большинство из них работает в специализированных фирмах, возможности которых для успешной деятельности больше, чем отдельных частнопрактикующих аудиторов.

Развитие аудиторского дела привело к созданию крупнейших транснациональных компаний и фирм, имеющих свои филиалы и представительства во многих странах мира.

2 Правовые основы и субъекты аудита

Аудиторская деятельность регулируется в соответствии с действующими государственными законодательными актами, аудиторскими стандартами и другими регулятивами (нормативными правовыми документами).

Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудиторская деятельность в той или иной мере регулируется государством во всех странах. Однако вмешательство государства в жизнь профессиональных аудиторских организаций в каждой из них осуществляется по-разному. Если в США и Великобритании (включая страны Британского содружества наций) эти организации самостоятельны и сами готовят аудиторов, присваивая им соответствующую квалификацию и далее следя за тем, насколько добросовестно и квалифицированно ими выполняются профессиональные обязанности, то в Германии, Франции и Италии аудиторская деятельность жестко контролируется, т.е. она организуется государственными органами.

В нашей стране цивилизованное функционирование аудиторской деятельности обеспечивался до последнего времени действием закона «Об аудиторской деятельности в Республике Казахстан» от 18 октября 1993 г. Этот закон был уникальным явлением того времени, поскольку аудит в странах СНГ и в том числе у нас делал свои первые шаги. Он явился первой попыткой придать юридический статус аудиторской деятельности. Принятие его помогло привлечь в нашу страну крупные международные аудиторские компании, создало благоприятные условия для развития аудита и его правовой базы. Сейчас у нас имеется свыше 100 аудиторских организаций, 460 аудиторов. С апреля 1994 г. действует общественное профессиональное объединение - Палата аудиторов.

Однако за прошедший период произошли радикальные изменения в бухгалтерском учете, был принят ряд нормативных правовых актов, имеющих существенное значение для хозяйственной деятельности и нуждающихся в дополнительном разъяснении. Нужен был новый закон, учитывающий изменения в экономической жизни государства, в постановке и ведении бухгалтерского учета, в составлении финансовой отчетности, а также опыт аудиторской деятельности за истекшие пять лет. Хотя проект закона обсуждался очень долго, претерпел существенные поправки, но все же 20 ноября 1998 г. новый закон Республики Казахстан «Об аудиторской деятельности» был принят и введен в действие. По сравнению со старым, он значительно шире раскрывает содержание понятия «аудит». Это вполне понятно и естественно, так как определение его в первом законе исходило из практических знаний разработчиков того периода, когда шло лишь становление аудита в нашей стране.

Прежде всего, в новом законе деятельность аудиторов и аудиторских организаций по проведению аудита определена как предпринимательская, что является несомненным достоинством.

Аудиторские организации вступают в правовые, экономические, финансовые и иные деловые отношения со многими субъектами. Закон регулирует различные отношения аудита с государственными органами власти, а также субъектами, подлежащими аудиту по заказам клиентов, с клиентами - по поводу ответственности сторон, взаимных прав и защиты прав, представления достоверных сведений, сохранения коммерческой тайны.

Основное содержание аудиторской деятельности определено точным и однозначным в толковании термином «проверка», что означает изучение записей, документов или материальных активов. Он не нуждается в дополнительных разъяснениях и теоретических спорах о его сути в отличие от таких, например, понятий как «ревизия», «контроль», «экспертиза». Использование определения «проверка» ставит лишь логически закономерные вопросы: «что проверять?», «как проверять?», «каков будет результат проверки?».

В определении аудита выделен его объект - финансовая отчетность и иные документы юридических и физических лиц, а также дан ответ на вопрос: «как проверять?». В нем подчеркивается, что проверка должна быть независимой. Это - основополагающий принцип аудита, так как благодаря его соблюдению обеспечивается разумная уверенность в том, что финансовая отчетность в целом не - содержит в себе существенных неточностей. Получение разумной уверенности повышает доверие к финансовой отчетности и является необходимой предпосылкой для принятия ее пользователями правильных управленческих, производственных и финансовых решений.

Следует отметить, что практическое применение принципа независимости вызывает все еще множество вопросов у участников рынка даже в развитых странах, не говоря уже о странах СНГ. Отсутствие четкого понятия независимости привело к тому, что правительство Республики Казахстан поставило перед законодательной властью страны вопрос о передаче независимого аудиторского дела в ведение государственного органа. Парламент это мнение не поддержал, так как принятие такого предложения привело бы к подрыву независимости аудиторских организаций, доверия отечественных и иностранных предпринимателей к стабильности законодательной базы и было бы воспринято ими как неоспоримый признак свертывания рыночных реформ. Не секрет, что возмужавший аудит повысил привлекательность Казахстана в глазах иностранных инвесторов, для которых наличие независимого аудита и его защищенность законами очень важны.

Мировой, да и собственный опыт свидетельствуют, что аудиторская деятельность может быть эффективной только при условии ее полной независимости не только от клиента-заказчика, но и от любых государственных контрольно-ревизионных и других подобных органов. По мнению наиболее крупных иностранных аудиторских фирм, действующих на территории Республики Казахстан, наличие закона «Об аудиторской деятельности» является гарантом независимости, объективности и конфиденциальности этого вида деятельности, соответствует мировой практике и служит дальнейшему развитию в стране рыночных отношений.

Следует отметить, а это особенно важно, что в независимом аудите заинтересовано и само государство, так как это позволяет более строго определять инвестиционную политику, индикативное планирование, достоверность финансовой отчетности и на этой основе строить реальное налогообложение. Вот почему в статье 9 закона четко подчеркнуто, что «не допускается незаконное вмешательство государственных органов, аудируемых субъектов и любых третьих лиц в деятельность аудиторов и аудиторских организаций».

Отмечая это главное достоинство закона Республики Казахстан «Об аудиторской деятельности», нельзя не сказать и о том, что в нем не все вопросы на сегодня решены обстоятельно и на должном уровне, что имеются некоторые упущения и недоработки, которые, надеемся, будут учтены в ходе дальнейшего совершенствования законодательной базы аудита.

· Закон, на наш взгляд, должен содержать исчерпывающий перечень услуг, поскольку аудиторские организации не могут заниматься никакой другой предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской. В этот перечень могут войти, например: постановка, ведение и восстановление бухгалтерского учета; составление бухгалтерской отчетности;

· анализ финансово-хозяйственной деятельности;

· оценка активов, собственного капитала и обязательств;

· консультирование по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства Республики Казахстан;

· составление бизнес-планов и иных технико-экономических обоснований;

обучение;

· оказание других услуг по профилю деятельности аудиторской фирмы (редакционно-издательских, по распространению нормативной, справочной и методической литературы и т.п.);

помощь в проведении приватизации;

· юридические услуги.

Недостаточное внимание уделено в законе классификации видов аудита. В нем отмечаются лишь два вида аудита: обязательный и инициативный. Можно было бы ее расширить, выделив хотя бы еще два таких, как внутренний и внешний.

Важным вопросом, хорошо изложенным в законе, является вопрос аттестации кандидатов в аудиторы. Теперь эта процедура будет проводиться только аудиторами-профессионалами, вошедшими в состав Квалификационной комиссии по аттестации аудиторов, а не вместе с представителями государственных органов, как это делалось до сих пор. Это будет способствовать более строгому отбору тех, кто решил заниматься аудитом, и в конечном счете положительно скажется на качестве аудирования.

Предоставляя аудиторам независимость, необходимо, на наш взгляд, ужесточить критерии отбора кандидатов в аудиторы. Вопрос о том, кто может принимать участие в сдаче экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью, стоит сегодня достаточно остро. Престиж профессии аудитора сегодня вызвал большой приток претендентов на право заниматься аудиторской деятельностью.

Одним из основных критериев при определении достойных выступает уровень образования. Несомненно, общеобразовательный ценз не может быть снижен. В законе отмечается, что «к аттестации допускаются лица, имеющие высшее образование и опыт работы в экономической, финансовой, учетно-аналитической, контрольно-ревизионной или правовой сфере не мет е пяти лет». Практика показывает, что отсутствие у кандидатов в аудиторы высшего экономического, финансового, учетно-аналитического и правового образования отрицательно сказывается на качестве аудиторских проверок, а пятилетний практический стаж работы для кандидатов в аудиторы, не имеющих такого образования, далеко недостаточен.

На наш взгляд, при допуске к экзаменам необходимо установить следующие критерии:

кандидаты в аудиторы должны иметь высшее экономическое, финансовое, учетно-аналитическое и правовое образование;

при отсутствии такого образования они должны иметь стаж работы в качестве экономиста, финансового менеджера, бухгалтера, ревизора и юриста не менее 10 лет.

Аудит не должен быть доступной профессией, которой можно заниматься в свободное от другой работы время. Каждый, кто решил посвятить себя аудиту, должен сделать выбор в своих профессиональных интересах.

Конкретно и подробно изложены в законе права, обязанности и ответственность аудиторов, аудиторских организаций, а также аудируемого субъекта Единственным упущением в этом вопросе является отсутствие механизма их реализации.

Определение прав и обязанностей должно не только декларироваться. Их реализацию на практике следует поддерживать системой соответствующих мер. Например: если аудируемый субъект нарушает право аудитора на выяснение любых обстоятельств, имеющих отношение к проверке, или ограничивает доступ к информации, должны законодательно предусматриваться экономические санкции вплоть до расторжения договора с выплатой неустойки.

В свою очередь, необходимо законодательно определить материальную ответственность аудиторов за реально причиненный некачественным аудиторским заключением ущерб, хотя бы в размере суммы гонорара, полученной в качестве оплаты за оказанные аудиторские услуги. В законе отсутствует механизм страхования ответственности аудиторов, нет и нормы, устанавливающей конституционно обоснованные ограничения в деятельности иностранных аудиторских фирм. На наш взгляд, в законе необходимо четко закрепить положение, по которому эти фирмы могут функционировать на территории нашей страны только в организационно-правовой форме совместных предприятий. Если такой порядок не будет установлен, то Казахстан и впредь будет терять миллионы долларов, которые в настоящее время выкачиваются из бюджета страны иностранными аудиторскими фирмами.

Диссертант совместно с д.э.н., профессором В.К. Радостовцем 19 мая 1997 г. внесли в Комитет по экономике, финансам и бюджету Мажилиса Парламента Республики Казахстан свои предложения по совершенствованию законопроекта «Об аудиторской деятельности» (Приложение К). Отдельные рекомендации, в частности, о составе Квалификационной комиссии по аттестации аудиторов и о независимости аудиторов от государственных органов учтены в новом законе, а некоторые, к числу которых относится предложение о функционировании иностранных аудиторских фирм в Республике Казахстан, не нашли в нем своего отражения.

Но несмотря на указанные выше и другие пробелы, новый закон «Об аудиторской деятельности» имеет исключительно важное значение. Действие его способствует созданию благоприятных условий для развития цивилизованных рыночных» отношений в Казахстане и повышения инвестиционного имиджа республики, дальнейшему развитию аудита в нашей стране.

3. Факторы и степень убедительности в проверке

Оценка убедительности происходит во время аудиторской проверки, на этапе планирования и при оценке результатов аудиторских процедур. Стандарт аудита 7 «Планирование» требует, чтобы аудитор, намечая операцию, принял во внимание предварительное суждение об уровне существенности для целей аудита. Предварительное суждение может включать оценки того, что является важным для разделов баланса, отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности и для финансовой отчетности в целом. Одна из целей предварительного суждения о существенности - сфокусировать внимание аудитора на более значительных пунктах финансовой отчетности при определении стратегии аудиторской проверки.

Определение уровня существенности на стадии планирования основывается на предварительных знаниях о клиенте. Этот уровень существенности часто называют «существенностью при тестировании» или «плановым уровнем существенности». Он используется в качестве исходной информации для принятия решения о размерах необходимого тестирования. При последующем тестировании, когда становится доступным гораздо более широкий круг информации, может стать очевидным, что плановый уровень существенности был установлен слишком низким и что ошибки часто превышают доверительный первоначальный уровень. В таких ситуациях аудитор может переоценить свое исходное решение об уровне существенности, внести соответствующие коррективы. Поэтому, чтобы эффективно провести проверку, аудитор должен непрерывно оценивать результаты проведенных процедур и многократно проверять на основе этих результатов, является ли объем процедур, запланированных для различных статей финансовой отчетности, достаточным или чрезмерным. Например, взятые по отдельности несущественные искажения фактов определенных расходов могут накопиться до значительного количества. По ходу работы аудитор может обнаружить, что отдельные несущественные искажения фактов не компенсируют друг друга, но приводят к завышению дохода. В таком случае аудитору, возможно, потребуется отрегулировать масштаб процедур для оставшихся исследуемых расходов, чтобы обрести уверенность, что существенная совокупная ошибка, если она существует, будет обнаружена. Возможно, потребуется применить дополнительные процедуры к уже проверенным разделам.

Новые факты и обстоятельства в ходе аудиторской проверки могут изменить уровень существенности отдельных статей и финансовой отчетности в целом, что к концу аудиторской проверки его величина станет иной, чем на стадии планирования. Аудитор, который по ходу работы не переоценивает уровень существенности и масштабы проверки, сталкивается с более высокой степенью риска эффективно выполнить проверку. Оценки уровня существенности и планирования аудиторской проверки должны рассматриваться скорее как динамические, а не статические аудиторские концепции.

Итак, что же означает понятие «существенность»?

В профессиональной литературе встречается ряд трактовок этого понятия, которые в систематизированном виде приведены ниже:

Понятие существенности в профессиональной литературе

Существенность - это «величина пропуска, неточного или неправильного трактования факта бухгалтерской информации, которая в свете сопутствующих обстоятельств делает вероятным, что суждение, сделанное на основе этой информации, могло бы измениться или на него мог бы повлиять неточный или неправильный факт». Дж. Робертсон

А. Существенность или материальность (слова-синонимы) - это «максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение».

Б. «согласно концепции материальности в финансовом учете и отчетности информация является материальной и должна раскрываться, если она может повлиять на экономические решения пользователей финансовой отчетности». Э.А. Аренс, Дж.К. Лоббек

Неточность в финансовой отчетности может считаться существенной, если наличие информации об этой неточности повлияет на принятие решения пользователей данной отчетности. Совет по бухгалтерским стандартам Великобритании

Принцип материальности имеет два аспекта:

1) пренебрежение незначительными и маловажными событиями и

2) отражение всех важных событий. Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл

Если проведенная операция в определенном смысле не стоит усилий по ее регистрации, то ведение учета в таком случае совершенно нецелесообразно.

Если отсутствие или неправильное понимание некоторой цифры в пакете отчетов слишком тривиально, чтобы повлиять на понимание результатов бизнеса или трактовку финансового положения, данная ошибка считается несущественной. При подготовке отчетов важно оценить, что существенно, что нет, чтобы не терять понапрасну время на поиск ненужных подробностей. СААР

Международные стандарты учета и аудита.

Материальность - это величина или сущность неправильного положения (включая пропуск) в финансовой информации. Это делает вероятным, что вывод лица, полагающегося на информацию, будет находиться под влиянием или его решение может быть затронуто в результате недостоверной информации.

Аудитор проводит аудиторскую проверку для того, чтобы иметь обоснованное представление о выявлении недостоверной информации, которая является существенной в проверяемой им финансовой информации. Международные стандарты по аудиту.

Информация существенна, если ее опущение или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

Обзор приведенных определений говорит о том, что понятие «существенность» в целом трактуется двояко, что является следствием деления информации на существенную и несущественную. Такое деление ее вытекает из фундаментального принципа бухгалтерского учета и финансовой отчетности - принципа существенности, согласно которому существенной считается информация, если ее отсутствие (пропуск) или искажение могут повлиять на экономическое решение пользователя финансовой отчетности, а несущественной - которая не оказывает такого влияния.

Не следует терять понапрасну время на тщательный учет незначительных предметов.

Приобретение дешевой металлической пепельницы также будет отнесено на расходы за тот период, когда она была куплена, поскольку она относится к несущественным предметам, хотя вполне может прослужить и двадцать лет. В то же время грузовик может быть рассмотрен как существенный предмет, так как в каждом периоде необходимо производить начисления амортизации в размере израсходованной за данный период части стоимости грузовика».

Когда информация считается существенной, то это можно понимать так как трактуется в казахстанских стандартах бухгалтерского учета и аудита, которые определены на основе изучения зарубежной литературы. Однако нам представляется, что в этих определениях упущен один важный момент, а именно: влияние уровня существенности на выражение мнения аудитора относительно достоверности и объективности финансовой отчетности «по всем существенным параметрам», как этого требует стандарт аудита 5 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности».

Концептуально уровень существенности оказывает непосредственное воздействие на выражение мнения аудитором относительно достоверности и объективности финансовой отчетности по всем существенным параметрам, а следовательно, на тип представляемого аудиторского заключения.

Отдельные показатели финансовой отчетности и некоторая информация, содержащаяся в расшифровках к ним в пояснительной записке, не являются достаточно точными. Однако на основании этого нельзя делать вывод, что финансовая отчетность в целом неточна, что она не отражает реального положения дел. Неточности могут быть вызваны: ошибками в расчетах (например, допущены арифметические ошибки при подсчете суммы амортизации, сумма задолженности покупателя показана неверно);

Если эти ошибки выявлены аудитором, то клиенту необходимо внести исправления в финансовую отчетность, иначе она будет неточна. Но не всегда клиентом вносятся исправления сразу, бывает, что они не вносятся совсем.

Страницы: 1, 2